Il 18 novembre 2025 il Consiglio dell’OCSE ha approvato l’Aggiornamento del Modello di Convenzione OCSE sulla tassazione del reddito e del patrimonio.
L’Aggiornamento del Modello di Convenzione OCSE sulla tassazione del reddito e del patrimonio aggiunge al Commentario OCSE (Commento all’articolo 5 (Permanent establishment – Stabile Organizzazione)) , il titolo “Lavoro transfrontaliero da casa o da un altro luogo pertinente” (paragrafi 44.1-44.21) (1) che introduce puntuali criteri per stabilire quando l’abitazione del lavoratore diventa una “stabile organizzazione” dell’impresa estera.
L’Aggiornamento del Modello di Convenzione OCSE sulla tassazione del reddito e del patrimonio al fine di stabilire quando l’abitazione del lavoratore diventa una “stabile organizzazione” dell’impresa estera fissa parametri sia quantitativi che qualitativi:
- Soglia temporale del 50%: “44.10 Se un individuo lavora da casa o da un altro luogo rilevante per almeno il 50 per cento del suo tempo di lavoro totale nel corso di un periodo di dodici mesi che inizia o finisce nell’anno fiscale in questione, allora la presenza di una sede operativa dell’impresa in tale luogo sarà determinata dai fatti e dalle circostanze.”
- Ragione commerciale: “44.11 Un aspetto di fondamentale importanza è se sussista una ragione commerciale per lo svolgimento delle attività da parte di tale individuo nello Stato contraente in cui si trova la residenza o altro luogo rilevante. Sarà considerata una ragione commerciale per lo svolgimento delle attività dell’individuo correlate all’attività dell’impresa in uno Stato contraente esistere laddove la presenza fisica dell’individuo in quello Stato faciliti di per sé lo svolgimento dell’attività dell’impresa, ad esempio laddove ci siano persone o risorse in quello Stato a cui l’impresa ha bisogno di accedere per lo svolgimento delle sue attività commerciali.”
(1)
- Aggiungere il seguente nuovo titolo e i paragrafi da 44.1 a 44.21 al Commento all’articolo 5:
Lavoro transfrontaliero da casa o da un altro luogo pertinente
44.1 Sempre più spesso, alcuni individui sono in grado di svolgere, e scelgono di farlo per motivi personali, tutto o parte del loro lavoro per un’impresa di uno Stato contraente da un luogo nell’altro Stato contraente che non è una sede dell’impresa né la sede di un’altra impresa con collegamenti contrattuali o di altro tipo con la prima impresa menzionata, come un cliente, un fornitore o un’impresa associata (ad esempio, l’abitazione dell’individuo o un altro luogo come una seconda casa, un affitto per le vacanze, l’abitazione di un amico o parente, ecc.). Tali accordi di lavoro transfrontalieri presentano questioni particolari quando si determina se un’abitazione o un altro luogo descritto nella frase precedente (di seguito “altro luogo rilevante”) sia una sede fissa di affari attraverso la quale l’attività di un’impresa è svolta in tutto o in parte in conformità con il paragrafo 1 dell’articolo 5..
44.2 Gli accordi in cui un’abitazione o un altro luogo rilevante viene utilizzato da un individuo per svolgere attività connesse all’attività di un’impresa presentano in genere caratteristiche che li distinguono dall’uso di altri luoghi da parte di un’impresa. Ad esempio, la maggior parte delle abitazioni o degli altri luoghi rilevanti non sono accessibili ad altre persone che lavorano per l’impresa e hanno un grado maggiore di collegamento con l’individuo, e sono sotto il suo controllo. Di conseguenza, può essere difficile stabilire se le attività svolte in tale luogo siano sufficienti a costituire una sede fissa di affari attraverso la quale viene svolta l’attività di tale impresa. Le considerazioni che seguono sono pertinenti, ma non esaustive, per determinare se un’abitazione o un altro luogo rilevante costituisca una sede fissa di affari attraverso la quale viene svolta l’attività di un’impresa.
44.3 Come descritto nel paragrafo 8 di cui sopra, l’esistenza di una stabile organizzazione in uno Stato deve essere determinata sulla base dei fatti e delle circostanze applicabili durante un dato periodo e non di quelli applicabili durante un periodo passato o futuro in cui il modo in cui l’attività dell’impresa viene svolta è diverso.
44.4 Secondo la definizione di cui al paragrafo 1 dell’articolo 5, una sede di attività deve essere fissa per costituire una stabile organizzazione. Ciò richiede che una sede di attività abbia un un certo grado di permanenza (vedere paragrafo 28 sopra). La determinazione se un domicilio o altro luogo rilevante sia fisso sarà effettuata in conformità con i paragrafi da 28 a 34.
44.5 Anche il paragrafo 4 dell’articolo 5 dovrà essere considerato nel contesto delle attività svolte dalla persona fisica. Anche se una sede fissa di affari costituirebbe altrimenti una stabile organizzazione ai sensi del paragrafo 1 dell’articolo 5, il paragrafo 4 considererà tale luogo non come tale se le attività svolte in tale luogo sono limitate ad attività di carattere preparatorio o ausiliario.
44.6 Per costituire una stabile organizzazione ai sensi del paragrafo 1 dell’articolo 5, un’abitazione o altro luogo rilevante deve essere una sede di attività dell’impresa. Il semplice fatto che un luogo sia utilizzato da una persona (ad esempio un dipendente) per svolgere attività connesse all’attività di un’impresa non dovrebbe portare alla conclusione automatica che tale luogo sia una sede di attività di tale impresa. Se tale luogo costituisca o meno una sede di attività dell’impresa dipenderà dai fatti e dalle circostanze di ciascun caso.
44.7 In molti casi, lo svolgimento di attività connesse all’attività di un’impresa presso l’abitazione di un individuo (ad esempio un dipendente) o in un altro luogo rilevante sarà così intermittente o occasionale che il luogo non sarà considerato sede di attività dell’impresa (vedere paragrafo 12 sopra). Tuttavia, laddove un’abitazione o un altro luogo rilevante venga utilizzato in modo continuativo per un periodo di tempo prolungato per lo svolgimento di attività connesse all’attività di un’impresa, questo e altri fatti (come quelli considerati più avanti) possono indicare che tale luogo debba essere considerato sede di attività dell’impresa.
44.8 Un individuo trascorrerà tipicamente del tempo presso un’abitazione o altro luogo pertinente in un contesto privato e potrà anche svolgere attività connesse all’attività di un’impresa presso la stessa abitazione o altro luogo pertinente. Ciò presenta alcune considerazioni che devono essere prese in considerazione per determinare se tale abitazione o altro luogo pertinente sia una sede di attività dell’impresa. Nel contesto specifico dell’utilizzo da parte di un individuo della propria abitazione o di un altro luogo pertinente per svolgere attività connesse all’attività di un’impresa, tale abitazione o altro luogo pertinente non sarebbe generalmente considerato una sede di attività dell’impresa se l’individuo ha lavorato da tale abitazione o luogo pertinente per meno del 50% del suo tempo di lavoro totale per tale impresa nel corso di un periodo di dodici mesi che inizia o termina nell’anno fiscale in questione. Non si prevede che eccezioni all’approccio di cui alla frase precedente si verifichino nella maggior parte delle situazioni, dato il contesto e la comprensione degli accordi di lavoro transfrontalieri descritti nel paragrafo 44.1 di cui sopra.
44.9 La condotta effettiva del singolo individuo determinerà il calcolo dell’orario di lavoro. Gli accordi contrattuali formali tra il singolo individuo e l’impresa (incluse eventuali politiche aziendali pertinenti) possono essere di aiuto pratico a questo proposito, nella misura in cui corrispondono alla condotta effettiva del singolo individuo.
44.10 Se un individuo lavora da casa o da un altro luogo rilevante per almeno il 50 per cento del suo tempo di lavoro totale nel corso di un periodo di dodici mesi che inizia o finisce nell’anno fiscale in questione, allora la presenza di una sede operativa dell’impresa in tale luogo sarà determinata dai fatti e dalle circostanze.
44.11 Un aspetto di fondamentale importanza è se sussista una ragione commerciale per lo svolgimento delle attività da parte di tale individuo nello Stato contraente in cui si trova la residenza o altro luogo rilevante. Sarà considerata una ragione commerciale per lo svolgimento delle attività dell’individuo correlate all’attività dell’impresa in uno Stato contraente esistere laddove la presenza fisica dell’individuo in quello Stato faciliti di per sé lo svolgimento dell’attività dell’impresa, ad esempio laddove ci siano persone o risorse in quello Stato a cui l’impresa ha bisogno di accedere per lo svolgimento delle sue attività commerciali.
44.12 In generale, ciò si verifica se l’impresa ha una ragione per avere una persona fisica (ad esempio un dipendente) fisicamente presente in quell’altro Stato contraente per lo svolgimento delle attività dell’impresa e l’uso di tale abitazione o altro luogo pertinente facilita lo svolgimento di tali attività. Ad esempio, se l’abitazione o altro luogo pertinente non fosse disponibile, l’impresa potrebbe utilizzare altri locali nell’altro Stato (come un ufficio affittato dall’impresa). Una ragione commerciale sussiste quando la persona fisica interagisce direttamente con clienti, fornitori, imprese associate o altre persone per conto dell’impresa e tale interazione è facilitata dalla sua sede in quello Stato.
44.13 Come descritto al paragrafo 7, è assiomatico presumere che ciascuna parte di un’impresa contribuisca alla produttività complessiva, e determinare se gli accordi abbiano una ragione commerciale non richiede di conseguenza di considerare se l’uso di un’abitazione o di un altro luogo rilevante da parte dell’individuo abbia un “carattere produttivo”. Possono esserci diverse ragioni per utilizzare un’abitazione o un altro luogo rilevante per svolgere attività connesse all’attività di un’impresa; se una di queste ragioni è di natura commerciale, allora questo indicatore sarà soddisfatto.
44. 14 In linea con le considerazioni descritte al paragrafo 12, non si ritiene che sussista una ragione commerciale qualora tale impegno sia intermittente o occasionale. Ad esempio, brevi visite occasionali presso i locali di un cliente, o un impegno di minore entità nel contesto del rapporto commerciale complessivo con tale cliente, non sarebbero sufficienti per concludere che sussistesse una ragione commerciale per lo svolgimento delle attività del soggetto in relazione all’attività dell’impresa in uno Stato contraente. Per valutare se sussista una ragione commerciale sarà necessario considerare l’attività dell’impresa e il modo in cui le attività specifiche del soggetto si relazionano a tale attività.
44.15 Una ragione commerciale richiede un collegamento tra la presenza dell’individuo presso un’abitazione o altro luogo pertinente in quello Stato e lo svolgimento dell’attività dell’impresa. Ciò non si verifica nel caso in cui un’impresa consenta a un individuo di lavorare da casa o da un altro luogo pertinente esclusivamente per ottenere o mantenere i servizi di tale individuo.
44. 16 Un’impresa che consente il lavoro da casa o da un altro luogo rilevante esclusivamente per ridurre i costi (ad esempio, una riduzione delle spese per gli uffici) lo farà per tale scopo e non perché vi sia una ragione commerciale per cui un individuo debba svolgere attività correlate all’attività dell’impresa nello Stato contraente o nella stessa regione geografica dello Stato in cui si trova la casa o l’altro luogo rilevante.
44.17 Un motivo commerciale per intraprendere attività correlate all’attività dell’impresa nell’altro Stato contraente può sussistere se, ad esempio, una delle seguenti situazioni si verifica e viene facilitata (ad esempio perché richiede un’interazione fisica in quello Stato o nella stessa regione geografica di quello Stato) da un individuo che lavora da casa o da un altro luogo rilevante in quell’altro Stato:
- incontri tra l’individuo e i clienti dell’impresa;
- coltivazione di una nuova base di clienti o identificazione di opportunità di business;
- identificazione di nuovi fornitori, gestione dei rapporti con i fornitori o assunzione, monitoraggio o gestione di accordi contrattuali con i fornitori;
- l’interazione in tempo reale, o quasi in tempo reale, con clienti o fornitori in fusi orari diversi (ad esempio, fornendo servizi di call center, supporto IT virtuale o servizi medici);
- accesso a competenze aziendali rilevanti che vengono utilizzate nello svolgimento delle attività dell’impresa, come riunioni periodiche con il personale di un’università che svolge ricerche pertinenti all’attività dell’impresa;
- collaborazione con altre aziende;
- prestazione di servizi a clienti o committenti situati in quell’altro Stato in cui talei servizi richiedono la presenza fisica di dipendenti o altro personale dell’impresa in quell’altro Stato (ad esempio servizi di formazione o riparazione eseguiti presso i locali del cliente);
- interazione con i dipendenti e altro personale dell’impresa o di imprese associate.
Tali considerazioni si applicano allo stesso modo indipendentemente dal fatto che la persona sia una terza parte o un’impresa associata.
44. 18 La mera presenza di clienti o fornitori dell’impresa, di altre persone menzionate al paragrafo 44.17 di cui sopra, o di un’impresa associata nello Stato contraente in cui si trova la residenza o altro luogo rilevante non dovrebbe portare alla conclusione automatica che vi sia una ragione commerciale per l’utilizzo di tale luogo in quello Stato per svolgere attività connesse all’attività dell’impresa. Analogamente, il mero fatto che la residenza o altro luogo rilevante si trovi in un fuso orario diverso da quello dello Stato contraente in cui si trova l’impresa non dovrebbe portare alla conclusione automatica che vi sia una ragione commerciale per l’utilizzo di tale luogo in quello Stato per svolgere attività connesse all’attività di un’impresa.
44. 19 Qualora non vi sia alcuna ragione commerciale per intraprendere le attività connesse all’attività dell’impresa di uno Stato contraente da una sede o da un altro luogo rilevante situato nell’altro Stato contraente, tale luogo non sarà considerato una sede di attività dell’impresa, a meno che altri fatti e circostanze non indichino diversamente.
44. 20 Considerazioni diverse da quelle sopra descritte si presentano in circostanze in cui un individuo è l’unica persona, o la persona principale, a condurre l’attività di un’impresa. Un chiaro esempio è quello di un consulente non residente che si trova per un periodo prolungato in un determinato Stato, dove svolge la maggior parte delle attività della propria impresa di consulenza da un ufficio allestito nella sua abitazione in quello Stato; in tal caso, tale ufficio costituisce una sede di attività dell’impresa.
44.21 Gli esempi seguenti illustrano l’applicazione del paragrafo 1 dell’articolo 5 nel contesto del lavoro transfrontaliero da casa o da altro luogo rilevante. L’esempio A considera se una sede di attività sia fissa, mentre gli esempi da B a E considerano più specificamente se una casa o altro luogo rilevante costituisca una sede di attività di un’impresa. Nella lettura di questi esempi, è importante ricordare che il paragrafo 1 dell’articolo 5 deve essere applicato in base ai fatti e alle circostanze di ciascun caso:
- Esempio A: Una dipendente di RCo, un’impresa dello Stato R, lavora nello Stato R nell’ambito del suo normale orario di lavoro. Durante un periodo di dodici mesi, affitta e lavora in un luogo nello Stato S per un periodo di tre mesi consecutivi, a seguito di un soggiorno di vacanza nello Stato S.
Il luogo nello Stato S da cui lavora non dovrebbe essere considerato fisso poiché l’attività di RCo è stata svolta in quel luogo per tre mesi durante il periodo di dodici mesi. Pertanto, non vi è stabilità.
La stessa conclusione si avrebbe se i fatti fossero gli stessi di cui sopra, ma il periodo trascorso lavorando da un luogo nello Stato S fosse dovuto a un altro motivo personale, come l’assistenza a un parente malato. La conclusione sarebbe la stessa anche se i fatti fossero gli stessi di cui sopra, ma il luogo da cui lavorava non fosse un luogo in cui soggiornava, bensì un altro luogo.
Nei casi in cui un luogo viene utilizzato per svolgere le attività dell’impresa in modo ricorrente per diversi anni, ogni periodo di tempo durante il quale il luogo viene utilizzato deve essere considerato in combinazione con il numero di volte in cui tale luogo viene utilizzato nell’arco di diversi anni.
Il fatto che un individuo mantenga un luogo (ad esempio una casa per le vacanze) e sostenga costi relativi alla sua manutenzione per un periodo non è rilevante; il tempo impiegato a svolgere attività relative all’attività dell’impresa da quel luogo è la considerazione determinante per valutare se quel luogo sia fisso ai fini del paragrafo 1 dell’articolo 5.
- Esempio B: Una dipendente di RCo, un’impresa dello Stato R, lavora da casa sua nello Stato S per uno o due giorni alla settimana per un periodo di dodici mesi, il che rappresenta il 30 per cento del suo tempo di lavoro durante quel periodo di dodici mesi.
L’abitazione nello Stato S da cui lavora dovrebbe essere considerata fissa perché il luogo è stato utilizzato per svolgere attività connesse all’attività di RCo durante il periodo di dodici mesi e pertanto ha un sufficiente grado di permanenza.
L’individuo trascorre meno del 50 per cento del suo tempo lavorativo lavorando da casa nello Stato S. In assenza di altri fatti e circostanze che dimostrino il contrario, la casa non sarebbe un luogo di attività di RCo e pertanto non sarebbe una sede fissa di attività o una stabile organizzazione di RCo nello Stato S.
- Esempio C: Un dipendente di RCo, un’impresa dello Stato R, lavora da casa sua nello Stato S per l’80% del suo orario di lavoro in un periodo di dodici mesi. Visita regolarmente i clienti di RCo nello Stato S per fornire loro servizi.
L’abitazione nello Stato S da cui lavora dovrebbe essere considerata fissa perché il luogo è stato utilizzato per svolgere attività connesse all’attività di RCo durante il periodo di dodici mesi e pertanto ha un sufficiente grado di permanenza.
L’individuo trascorre almeno il 50% del suo tempo lavorativo lavorando da casa propria nello Stato S e sussiste una ragione commerciale per la sua presenza nello Stato S. RCo ha una ragione commerciale per la presenza del dipendente nello Stato S, poiché ciò facilita la fornitura di servizi da parte di RCo (tramite l’individuo) ai clienti nello Stato S, dove si trova la sua abitazione. In assenza di altri fatti e circostanze che dimostrino il contrario, l’abitazione sarebbe una sede di attività di RCo e una sede fissa di attività o una stabile organizzazione di RCo nello Stato S.
- Esempio D: Un dipendente di RCo, un’impresa dello Stato R, lavora da casa nello Stato S per il 60% del suo orario di lavoro in un periodo di dodici mesi. Svolge un ruolo esclusivamente a contatto con i clienti e fornisce servizi ai clienti di RCo nello Stato R, nello Stato S e in Stati terzi. Fornisce tali servizi da remoto e lo fa senza incontrare fisicamente i clienti. Una volta al trimestre, visita i locali di un cliente nello Stato S per trascorrere una giornata a valutare le prestazioni rispetto ai termini del contratto con RCo.
L’abitazione nello Stato S da cui lavora dovrebbe essere considerata fissa perché il luogo è stato utilizzato per svolgere attività connesse all’attività di RCo durante il periodo di dodici mesi e pertanto ha un sufficiente grado di permanenza.
Sebbene l’individuo trascorra oltre il 50% del suo tempo lavorativo lavorando da casa propria nello Stato S, devono essere considerati anche altri fatti e circostanze, tra cui il motivo della sua presenza nello Stato S. La semplice presenza di clienti di RCo nello Stato S non implica che vi sia una ragione commerciale per la sua presenza lì. Inoltre, le sue visite a un cliente sono intermittenti e occasionali. Di conseguenza, non vi è alcuna ragione commerciale per cui egli svolga attività relative all’attività di RCo presso la sua casa nello Stato S.
In assenza di altri fatti e circostanze che dimostrino il contrario, la casa non costituirebbe una sede di attività di RCo e pertanto non costituirebbe una sede fissa di attività o una stabile organizzazione di RCo nello Stato S.
- Esempio E: Un dipendente di RCo, un’impresa dello Stato R, lavora quasi esclusivamente da casa sua, situata nello Stato S. Il dipendente fornisce servizi virtualmente a clienti nello Stato R e/o in altre giurisdizioni situate in fusi orari diversi da quello dello Stato S. Lo svolgimento di tali attività nello Stato S consente al dipendente di essere completamente disponibile (ad esempio offrendo servizi in tempo reale o quasi in tempo reale 24 ore su 24) ai clienti di RCo nei fusi orari in cui si trovano tali clienti.
L’abitazione nello Stato S da cui lavora dovrebbe essere considerata fissa perché il luogo è stato utilizzato per svolgere attività connesse all’attività di RCo durante il periodo di dodici mesi e pertanto ha un sufficiente grado di permanenza.
L’individuo trascorre almeno il 50% del suo tempo lavorativo lavorando da casa propria nello Stato S e sussiste una ragione commerciale per la sua presenza nello Stato S. RCo ha una ragione commerciale per la presenza del dipendente nello Stato S, poiché ciò facilita la fornitura di servizi da parte di RCo (tramite l’individuo) ai clienti nello Stato R (e a quelli situati in altri fusi orari diversi da quello dello Stato S). In assenza di altri fatti e circostanze che dimostrino il contrario, la casa sarebbe una sede di attività di RCo e una sede fissa di attività o una stabile organizzazione di RCo nello Stato S.