- Il Monitoraggio Fiscale Delle Cripto-Attività
- Obbligo di segnalazione delle cripto-attività all’interno del quadro RW
- Imposta sul valore delle cripto-attività
Il Monitoraggio Fiscale Delle Cripto-Attività
L‘articolo 4, comma 1, dl 167/1990, ha posto l’obbligo per i residenti in Italia che, nel periodo d’imposta, detengono investimenti all’estero ovvero attività’ estere di natura finanziaria, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, di indicarli nella dichiarazione annuale dei redditi (Quadro RW).
Dal 2019 (periodo d’imposta 2018) le istruzioni alla compilazione del quadro RW prevedono l’obbligo di indicazione anche delle valute virtuali, senza la necessità di riportare lo Stato estero di detenzione. In termini analoghi si era espresso il Tar del Lazio, con la sentenza 1077/2020.
Con l’interpello la risposta all’interpello non pubblico 956-39/2018, a Direzione Regionale della Lombardia ha chiarito che: “Ai sensi dell’articolo 4 del decreto legge n. 167 del 1990, inoltre, è previsto l’obbligo di compilazione del quadro RW della Modello Redditi – Persone Fisiche, da parte delle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato che, nel periodo d’imposta, detengono investimenti all’estero e attività estere di natura finanziaria suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, tra le quali le valute estere.
Come chiarito dalla circolare 23 dicembre 2013, n. 38/E (paragrafo 1.3.1.) sono soggette al medesimo obbligo anche le attività finanziarie estere detenute in Italia al di fuori del circuito degli intermediari residenti.
Poiché alle valute virtuali si rendono applicabili i principi generali che regolano le operazioni aventi ad oggetto valute tradizionali nonché le disposizioni in materia di antiriciclaggio, si ritiene che anche le valute virtuali devono essere oggetto di comunicazione attraverso il citato quadro RW………… Il controvalore in euro della valuta virtuale detenuta al 31 dicembre del periodo di riferimento deve essere determinato al cambio indicato a tale data sul sito dove il contribuente ha acquistato la valuta virtuale.
Negli anni successivi, il contribuente dovrà indicare il controvalore detenuto alla fine di ciascun anno o alla data di vendita nel caso di valuta virtuale vendute in corso d’anno.”
L’Agenzia delle Entrate, in occasione della risposta a Interpello 788/2021, ai fini della compilazione quadro RW del Modello Redditi – Persone Fisiche, ha chiarito che:
“il controvalore in euro della valuta virtuale, detenuta al 31 dicembre del periodo di riferimento, deve essere determinato al cambio indicato a tale data sul sito dove il contribuente ha acquistato la valuta virtuale.
Negli anni successivi, il contribuente dovrà indicare il controvalore detenuto alla fine di ciascun anno o alla data di vendita nel caso di valuta virtuale vendute in corso d’anno.”
Obbligo di segnalazione delle cripto-attività all’interno del quadro RW
L’obbligo di segnalazione delle cripto-attività all’interno del quadro RW viene previsto espressamente, a partire dal 2023, dall’art. 4 del Decreto-legge del 28/06/1990 n. 167 così come modificato dal comma 129, lettera c), dell’art. 1 della Legge 29 dicembre 2022, n. 197 (legge di bilancio 2023)
Le persone fisiche, gli enti non commerciali e le societa’ semplici ed equiparate ai sensi dell’articolo 5 del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, residenti in Italia che, nel periodo d’imposta, detengono investimenti all’estero, attivita’ estere di natura finanziaria ovvero cripto-attivita‘, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, devono indicarli nella dichiarazione annuale dei redditi. Sono altresi’ tenuti agli obblighi di dichiarazione i soggetti indicati nel precedente periodo che, pur non essendo possessori diretti degli investimenti esteri, delle attivita’ estere di natura finanziaria e delle cripto-attivita’, siano titolari effettivi dell’investimento secondo quanto previsto dall’articolo 1, comma 2, lettera pp), e dall’articolo 20 del decreto legislativo 21 novembre 2007, n. 231, e successive modificazioni.
Nella Relazione Illustrativa alla Legge di Bilancio 2023 si legge che:
Infine, sono state apportate modifiche alla disciplina del monitoraggio fiscale prevista dal decreto-legge n. 167 del 1990, da parte degli intermediari introducendo l’obbligo anche per i prestatori di servizi di portafoglio digitale. Per quanto riguarda gli obblighi di monitoraggio a carico dei contribuenti, la norma prevede che, in relazione a tali attività, gli stessi sussistano indipendentemente dalle modalità di archiviazione e conservazione delle stesse, prescindendo dalla circostanza che le stesse siano detenute all’estero o in Italia.
L’indicazione nella dichiarazione annuale dei redditi si esplica attraverso la compilazione del quadro RW.
La Relazione Illustrativa alla Legge di Bilancio 2023 evidenza che gli obblighi di monitoraggio nel quadro RW “sussistono indipendentemente dalle modalità di archiviazione e conservazione delle stesse, prescindendo dalla circostanza che le stesse siano detenute all’estero o in Italia“.
La Circolare 30/E del 27 ottobre 2023 dell’Agenzia delle Entrate (Trattamento fiscale delle cripto-attività. Articolo 1, commi da 126 a 147, della legge 29 dicembre 2022, n. 197 (legge di bilancio 2023)) nel § 3.4, ha chiarito che dal 1° gennaio 2023, l’attività di monitoraggio deve avere ad oggetto tutte le cripto-attività e non solo le cripto-valute.
Sempre nel § 3.4 della Circolare 30/E del 27 ottobre 2023 dell’Agenzia delle Entrate si legge:
“La legge di bilancio 2023 apporta modifiche anche agli obblighi di monitoraggio fiscale previsti per i soggetti residenti in Italia di cui all’articolo 4, del decreto legge n. 167 del 1990 (persone fisiche, enti non commerciali e società semplici ed equiparate ai sensi dell’articolo 5 Tuir), stabilendo che i predetti soggetti che «nel periodo d’imposta, detengono investimenti all’estero, attività estere di natura finanziaria ovvero cripto-attività, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, devono indicarli nella dichiarazione annuale dei redditi. Sono altresì tenuti agli obblighi di dichiarazione i soggetti indicati nel precedente periodo che, pur non essendo possessori diretti degli investimenti esteri, delle attività estere di natura finanziaria e delle cripto-attività, siano titolari effettivi dell’investimento secondo quanto previsto dall’articolo 1, comma 2, lettera pp), e dall’articolo 20 del decreto legislativo 21 novembre 2007, n. 231, e successive modificazioni».
Dunque, il legislatore ha espressamente previsto che devono essere indicate nel Quadro RW del modello Redditi le cripto-attività e che tale adempimento ricorre anche per i medesimi soggetti che, pur non essendo possessori diretti delle cripto-attività, sono titolari effettivi dell’investimento secondo quanto previsto dalla normativa antiriciclaggio.
Stante la formulazione della norma, gli obblighi di monitoraggio fiscale delle cripto-attività sussistono indipendentemente dalle modalità di archiviazione e conservazione delle stesse, e prescindendo dalla circostanza che le stesse siano detenute all’estero o in Italia (cfr. relazione illustrativa alla legge di bilancio 2023). In coerenza con i chiarimenti già resi in materia mediante risposte ad interpelli pubblicati, pertanto, continua ad essere oggetto di compilazione nel Quadro RW la detenzione di cripto-valute, alla quale si aggiungono tutte le altre fattispecie di cripto-attività detenute attraverso “portafogli”, “conti digitali” o altri sistemi di archiviazione o conservazione.
Ciò in quanto le cripto-attività sono potenzialmente suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia quali redditi diversi ai sensi della nuova lettera c-sexies) del comma 1 dell’articolo 67 del Tuir.
Nel quadro RW va compilato un rigo per ogni “portafoglio”, “conto digitale” o altro sistema di archiviazione o conservazione detenuto dal contribuente.
Non devono essere indicate nel quadro RW, le cripto-attività per le quali il contribuente, sia in grado di dimostrare, attraverso la presentazione di una denuncia presso un’autorità di pubblica sicurezza, di aver smarrito o aver subito il furto delle chiavi private.
Tuttavia, si ritiene che anche le cripto-attività possano rientrare nelle previsioni di esonero dal monitoraggio fiscale di cui al comma 3 dell’articolo 4 del decreto legge n. 167 del 1990, il quale stabilisce che gli obblighi di indicazione nella dichiarazione dei redditi non sussistono per le attività finanziarie e patrimoniali affidate in gestione o in amministrazione agli intermediari residenti e per i contratti comunque conclusi attraverso il loro intervento, qualora i flussi finanziari e i redditi derivanti da tali attività e contratti siano stati assoggettati a ritenuta o imposta sostitutiva dagli intermediari stessi.
Con riferimento alle sanzioni applicabili in caso di mancata compilazione del Quadro RW del Modello Redditi, l’articolo 5, comma 2, del decreto legge n. 167 del 1990 prevede che «La violazione dell’obbligo di dichiarazione previsto nell’articolo 4, comma 1, è punita con la sanzione amministrativa pecuniaria dal 3 al 15 per cento dell’ammontare degli importi non dichiarati. La violazione di cui al periodo precedente relativa alla detenzione di investimenti all’estero ovvero di attività estere di natura finanziaria negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 107 del 10 maggio 1999, e al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 21 novembre 2001, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 273 del 23 novembre 2001, è punita con la sanzione amministrativa pecuniaria dal 6 al 30 per cento dell’ammontare degli importi non dichiarati. Nel caso in cui la dichiarazione prevista dall’articolo 4, comma 1, sia presentata entro novanta giorni dal termine, si applica la sanzione di euro 258».
Tenuto conto della natura delle cripto-attività, in caso di mancata indicazione del quadro RW, non si applica il raddoppio della sanzione prevista per la detenzione di investimenti all’estero ovvero di attività estere di natura finanziaria negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato.”
Imposta sul valore delle cripto-attività
Il comma 146 dell’art. 1 della Legge 29 dicembre 2022, n. 197 (legge di bilancio 2023) ha aggiunto al comma 18 dell’articolo 19 del decreto-legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 124, in fine, il seguente periodo: « A decorrere dal 2023, in luogo dell’imposta di bollo di cui all’articolo 13 della parte prima della tariffa allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642, si applica un’imposta sul valore delle cripto-attività detenute da soggetti residenti nel territorio dello Stato senza tenere conto di quanto previsto dal comma 18-bis del presente articolo ».”A decorrere dal 2023, in luogo dell’imposta di bollo di cui all’articolo 13 della parte prima della tariffa allegata al decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 642, si applica un’imposta sul valore delle cripto-attività detenute da soggetti residenti nel territorio dello Stato senza tenere conto di quanto previsto dal comma 18-bis del presente articolo”
L’imposta sul valore delle cripto-attività deve essere versata, in assenza di un intermediario, da tutti i soggetti residenti nel territorio dello Stato che detengono cripto-attività, sulle quali non è stata applicata l’imposta di bollo e non solo dai soggetti che
sono tenuti ad assolvere gli obblighi di monitoraggio fiscale ai sensi dell’articolo 4 del decreto legge n. 167 del 1990. Sono tenuti al versamento anche i contribuenti che prestano la propria attività lavorativa all’estero in via continuativa, per i quali la residenza fiscale in Italia è determinata ex lege, in forza di presunzione legale, che prescinde dalla ricorrenza o meno dei requisiti richiesti dall’articolo 2 del Tuir.
L’imposta si applica sulle cripto-attività suscettibili di produrre redditi ai sensi della lettera c-sexies) del comma 1 dell’articolo 67 del Tuir, nella medesima misura (prevista per l’imposta di bollo) del 2 per mille, da versare secondo le modalità e i termini delle imposte sui redditi, col codice tributo 1727 (Risoluzione n. 36/E del 2023 (Istituzione dei codici tributo per il versamento, mediante modello F24, delle imposte sostitutive derivanti dall’attuazione delle disposizioni in materia di cripto-attività previste dalla legge 29 dicembre 2022, n. 197)). La base imponibile è costituita dal valore delle cripto-attività al termine di ciascun anno solare rilevato dalla piattaforma dell’exchange, dove è avvenuto l’acquisto della stessa. Qualora non sia possibile, tale valore potrà essere rilevato da analoga piattaforma dove le medesime cripto-attività sono negoziabili o da siti specializzati nella rilevazione dei valori di mercato delle stesse. In assenza del predetto valore deve farsi riferimento al costo di acquisto delle cripto-attività e qualora non siano più possedute alla data del 31 dicembre si deve far riferimento al valore rilevato al termine del periodo di detenzione. Come previsto dal
comma 19 dell’articolo 19 del decreto legge n. 201 del 2011, l’imposta è dovuta in proporzione ai giorni di detenzione e alla quota di possesso, in caso di cripto-attività cointestate. Dalla descritta imposta si deduce, fino a concorrenza del suo ammontare, un credito d’imposta pari all’importo dell’eventuale imposta patrimoniale relativa alle medesime cripto-attività versata a titolo definitivo nello Stato estero.