Una società estera  può liberamente acquistare in immobili in Italia.

• sia strumentali per la propria l’attività,
• che non strumentali (es. abitativi).

Per procedere all’acquisto dell’immobile  il primo adempimento  per la la società non residente  sarà quello di dotarsi di un codice fiscale.

Se la società estera acquista immobili non strumentali, li mette a reddito e l’attività non è svolta in modo marginale, ma  viene svolta  in modo organizzato e continuativo,  si potrebbe configurare una vera e propria attività d’impresa della società estera in Italia.

Ma l’acquisto di immobili in Italia da parte di una società estera, anche con un semplice affitto,  configura una stabile organizzazione?

Al riguardo la Risoluzione del 13/12/1989 n. 460196 – Min. Finanze – Tasse e Imposte Indirette sugli Affari così si esprime:
“…….. resterebbe comunque da verificare che il soggetto estero effettivamente impiantera’ in Italia un’attivita’ da definirsi imprenditoriale e non meramente di semplice affitto di locali ………….. Circa,  poi,  la  eventualita’ che l’acquisto di un immobile possa ritenersi  idoneo  per l’esistenza  di una stabile organizzazione del soggetto estero, si  osserva quanto segue.
Per  l’esistenza  di  una  stabile  organizzazione  occorre  la  effettiva  istituzione  di  una  autonoma e funzionale struttura nazionale rispetto alla  societa’  estera.  L’autonomia  deve manifestarsi sia sul piano gestionale che  sul  piano contabile  e deve costituire sul piano imprenditoriale una  entita’  economica  operativa dotata  di autonomia di gestione, non essendo sufficiente  che  la installazione  produca comunque  una qualche  attivita’ per l’impresa.La  struttura  immobiliare  non  sembra,  quindi,  concretizzare una stabile  organizzazione,  trattandosi di  un bene patrimoniale non avente  distinzione  organizzativa  e  contabile  dalla casa madre.”

Quindi ogni qualvolta vi sia una gestione imprenditoriale dell’immobile messo a reddito con un’autonoma e funzionale struttura in Italia dell’impresa estera siamo di fronte ad una stabile organizzazione e l’impresa estera dovrà attenersi alle regole ed ai conseguenti adempimenti che questo comporta.

Per es. se la società estera conduce un’attività imprenditoriale attraverso l’immobile (ad esempio con l’apertura di un Bed & Breakfast o di un albergo), questa può considerarsi una organizzazione stabile.

Altrimenti, se l’immobile viene semplicemente affittato a dei privati ​​per dei lunghi periodi, quest’attività viene considerata marginale rispetto alle attività imprenditoriali della società estera proprietaria dell’immobile.

L’Articolo 151 (Reddito complessivo delle societa’ e degli enti commerciali non residenti) del Testo unico delle imposte sui redditi dispone che il reddito complessivo delle societa’ estere e’ formato soltanto dai redditi prodotti nel territorio dello Stato che, ad eccezione dei redditi d’impresa, concorrono a formare il reddito complessivo e sono determinati secondo le disposizioni del Titolo I (Imposta sul reddito delle persone fisiche), relative alle categorie nelle quali rientrano (Art. 6 del TUIR).

Quindi Il reddito percepito dall’immobile dalla società estera, qualora non vi sia una gestione imprenditoriale dell’immobile, rientra tra i redditi fondiari.

Per quanto attiene gli obblighi dichiarativi le società e gli enti non residenti devono presentare, per tutti i redditi prodotti in Italia, un’unica dichiarazione dei redditi.
Il modello dichiarativo da utilizzare per le società non residenti è il modello Redditi SC.
Tale modello deve essere utilizzato:

• Sia da parte delle società (di persone e di capitali) e degli enti commerciali (compresi i trust) che hanno in Italia una stabile organizzazione;
• Sia da parte degli stessi soggetti, se non hanno in Italia una stabile organizzazione.

Quindi, nel caso di immobili posseduti in Italia da società estere, si deve presentare  il modello Redditi SC compilando il quadro RB dedicato ai redditi fondiari.

Nel caso in cui la società estera acquisisce un immobile in Italia destinato a uso proprio, la società sarà tenuta a versare l’’IMU, Imposta Municipale Propria,  ma non sarà tenuta al versamento dell’IRPEF.

Se l’immobile non è locato l’IMU, Imposta Municipale Propria, sostituisce l’Irpef e le relative addizionali dovute con riferimento ai redditi dei fabbricati non locati, compresi quelli concessi in comodato d’uso gratuito, i quali vanno comunque indicati nel quadro RB della Dichiarazione dei Redditi. Pertanto, nel quadro RB devono essere indicati i dati di tutti gli immobili posseduti, ma il reddito dei fabbricati è calcolato tenendo conto esclusivamente degli immobili concessi in locazione.

Evidentemente se l’immobile viene affittato si dovrà procedere alla stipulazione ed alla successiva registrazione del contratto di locazione.

Una società non residente non può fare uso della cedolare secca perché questo sistema di agevolazioni è espressamente riservato alle persone fisiche.

Come su detto  il reddito percepito dalla società non residente in Italia, , rientra tra i redditi fondiari. Il reddito fondiario derivante dai canoni di affitto  prevede (per competenza economica) una tassazione del 95% del reddito (comma 4-bis dell’art.37 (Determinazione del reddito dei fabbricati) del TUIR).

Altro aspetto da considerare è quello della tassazione in Italia delle plusvalenze da partecipazioni in società immobiliari estere il cui valore per piu’ della meta’ deriva da beni immobili situati in Italia.

L’art. 23, comma 1, lettera f del testo unico delle imposte sui redditi (Applicazione dell’imposta ai non residenti) dispone che sono assoggettati a imposta in Italia i redditi diversi (plusvalenze) derivanti da attività svolte nel territorio dello Stato e da beni che si trovano nel territorio stesso, nonché le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di partecipazioni in società residenti, con esclusione ( tassate nello Stato estero di residenza fiscale del percipiente):

1.  delle plusvalenze di cui alla lettera c-bis) del comma 1, dell’articolo 67, derivanti da cessione a titolo oneroso di partecipazioni in societa’ residenti negoziate in mercati regolamentati, ovunque detenute;
2.  delle plusvalenze di cui alla lettera c-ter) del medesimo articolo derivanti da cessione a titolo oneroso ovvero da rimborso di titoli non rappresentativi di merci e di certificati di massa negoziati in mercati regolamentati, nonche’ da cessione o da prelievo di valute estere rivenienti da depositi e conti correnti;
3. dei redditi di cui alle lettere c-quater) e c-quinquies) del medesimo articolo derivanti da contratti conclusi, anche attraverso l’intervento d’intermediari, in mercati regolamentati;

L’articolo 1, comma 96, della legge n. 197/2022 (legge di bilancio 2023) ha introdotto all’art. 23 del TUIR il comma 1-bis:

“1-bis. I redditi diversi (plusvalenze) realizzati mediante la cessione a titolo oneroso di partecipazioni in societa’ ed enti non residenti, il cui valore, per piu’ della meta’, deriva, in qualsiasi momento nel corso dei trecentosessantacinque giorni che precedono la loro cessione, direttamente o indirettamente, da beni immobili situati in Italia si considerano prodotti nel territorio dello Stato. La disposizione del primo periodo non si applica con riferimento alla cessione di titoli negoziati in mercati regolamentati.”

L’articolo 1, comma 96, della legge n. 197/2022 (legge di bilancio 2023) interviene  a modificare l’articolo 5 del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461, concernente l’imposta sostitutiva sulle plusvalenze ( aliquota attuale  26%) e sugli altri redditi diversi di cui alle lettere da c) a c-quinquies) del comma 1 dell’articolo 81 del testo unico delle imposte sui redditi il introducendo il comma 5-bis:

“5-bis. Le disposizioni del comma 5 (Non concorrono a formare il reddito le plusvalenze e le minusvalenze, nonche’ i redditi e le perdite di cui alle lettere da c-bis) a c-quinquies) del comma 1 dell’articolo 81, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n.917, come modificato dall’articolo 3, comma 1, percepiti o sostenuti da: a) soggetti residenti all’estero, di cui all’articolo 6, comma 1, del decreto legislativo 1 aprile 1996, n. 239, e successive modificazioni;) non si applicano ai redditi derivanti dalla cessione di partecipazioni in societa’ ed enti, non negoziate in mercati regolamentati, il cui valore, per piu’ della meta’, deriva, in qualsiasi momento nel corso dei trecentosessantacinque giorni che precedono la loro cessione, direttamente o indirettamente, da beni immobili situati nel territorio dello Stato”. 

L’articolo 1, comma 98, della legge n. 197/2022 (legge di bilancio 2023) dispone che:  “Al fine dell’applicazione delle disposizioni di cui ai commi 96 e 97 non si considerano i beni immobili alla cui produzione o al cui scambio e’ effettivamente diretta l’attivita’ di impresa nonche’ quelli utilizzati direttamente nell’esercizio dell’impresa.”

In sintesi: le plusvalenze (redditi diversi) realizzate da soggetti residenti e non mediante la cessione, a titolo oneroso, di partecipazioni in società ed enti non residenti vengono assoggettate ad imposta in Italia (considerate prodotte nel territorio italiano) a condizione che il valore di tali partecipazioni per più del 50% derivi, in qualsiasi momento nel corso dei 365 giorni che precedono la loro cessione, direttamente o indirettamente, da beni immobili situati in Italia.

Sono esclusi dalle disposizione:

• I proventi derivanti da cessione di titoli negoziati in mercati regolamentati (articolo 1, comma 96, secondo periodo, della legge n. 197/2022 );
• I proventi derivanti da cessione di immobili alla cui produzione o al cui scambio è effettivamente diretta l’attività di impresa (cd. immobili merce), nonché quelli utilizzati direttamente nell’esercizio d’impresa (cd. immobili strumentali) dalle soglie rilevanti per l’imposizione in Italia delle plusvalenze derivanti dalle relative cessioni (articolo 1, comma 98, della legge n. 197/2022 );

Ai sensi del comma 633 dell’art. 1  della legge di Bilancio 2021 (l. n. 178/2020) parimenti sono escluse dalla disposizione le plusvalenze realizzate da organismi di investimento collettivo del risparmio – OICR di diritto estero istituiti negli Stati membri dell’Unione europea e negli Stati aderenti all’Accordo sullo spazio economico europeo che consentono un adeguato scambio di informazioni.

Un ulteriore aspetto da considerare è quello della a vendita di un immobile situato  in Italia da parte di un cedente non residente.

Le cessioni di fabbricati situati in Italia, da parte di soggetti passivi IVA,  si considerano sempre rilevanti ai fini IVA nel territorio dello Stato ex art. 7-bis del DPR 633/72, anche qualora il cedente o il cessionario sia un soggetto passivo estero. Ciò in quanto, ai fini della territorialità IVA, rileva il luogo di ubicazione dell’immobile.

Con riferimento agli atti aventi ad oggetto cessioni di beni e/o prestazioni di servizi rilevanti ai fini IVA, l’imposta di registro si applica in una misura fissa pari ad euro 200,00.

Invece, quando l’operazione non è soggetta ad IVA l’imposta di registro è dovuta in misura proporzionale in base a quanto contenuto nella Tariffa allegata al D.P.R. n. 131/1986.

Considerato il principio di alternatività tra IVA e registro. ai sensi del combinato disposto degli artt. 2, comma 3, lett. c) (Non sono considerate cessioni di beni:…..c) le cessioni che hanno per oggetto terreni non suscettibili di utilizzazione edificatoria a norma delle vigenti disposizioni. Non costituisce utilizzazione edificatoria la costruzione delle opere indicate nell’art. 9, lettera a), della legge 28 gennaio 1977, n. 10😉 e 10, comma  8-bis) (Sono esenti dall’imposta: ……8-bis) le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato diversi da quelli di cui al numero 8-ter), escluse quelle effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’articolo 3, comma 1, lettere c), d) ed f), del Testo Unico dell’edilizia di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell’intervento, ovvero quelle effettuate dalle stesse imprese anche successivamente nel caso in cui nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione, e le cessioni di fabbricati di civile abitazione destinati ad alloggi sociali, come definiti dal decreto del Ministro delle infrastrutture 22 aprile 2008, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 146 del 24 giugno 2008, per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione;), del DPR n. 633/72 e dell’art. 40, comma 1, del DPR n. 131/86, danno luogo all’applicazione dell’imposta di registro in misura fissa, in quanto sono soggetti a IVA, gli atti aventi ad oggetto il trasferimento, da parte di soggetti cedenti soggetti passivi IVA della proprietà dei seguenti beni immobili siti in Italia:

• Terreni suscettibili di destinazione edificatoria ;
• Fabbricati (o singole porzioni di fabbricato) diversi da quelli aventi destinazione abitativa;
• Fabbricati (o singole porzioni di fabbricati) di civile abitazione (classificati o classificabili nelle categorie del gruppo A, ad eccezione degli A/10 (Uffici e studi privati)), ceduti da soggetti che, in alternativa:
  • Li abbiano costruiti;
  • Vi abbiano eseguito, anche mediante appalto a imprese edili, interventi riconducibili al restauro o risanamento conservativo, alla ristrutturazione edilizia ovvero alla ristrutturazione urbanistica;
  • Abbiano per oggetto esclusivo o principale dell’attività esercitata la rivendita dei predetti fabbricati o porzioni di fabbricato;
• Fabbricati (o porzioni di fabbricato), diversi da case di abitazione, di cui all’art. 13 della L. 2 luglio 1949, n. 408 (c.d. legge Tupini), anche se non ultimati, a condizione che permanga l’originaria destinazione, ceduti da imprese costruttrici (¹).

L’ atto con il quale la società estera acquista la proprietà di un bene immobile sconta l’imposta di registro e quelle ipocatastali in misura proporzionale quando

• difettano uno o più requisiti per l’applicazione dell’IVA
• si configura l’ipotesi di esenzione di cui all’art. 10 n. 8-bis) del DPR n. 633/72

il secondo comma dell’art. 17 del DPR n. 633/72 dispone che in assenza (da parte del cedente estero),

• dell’identificazione diretta
• o della nomina di un rappresentante fiscale nel territorio dello Stato,

gli obblighi relativi alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate nel territorio dello Stato da soggetti non residenti nei confronti di soggetti passivi stabiliti nel territorio dello Stato sono adempiuti dai cessionari o committenti.  
Nel caso di cessioni di beni o di prestazioni di servizi effettuate da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro dell’Unione europea, il cessionario o committente adempie gli obblighi di fatturazione e di registrazione secondo le disposizioni degli articoli 46 e 47 del decreto-legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427.

Quindi,In assenza (da parte del cedente estero) dell’identificazione diretta o della nomina di un rappresentante fiscale nel territorio dello Stato spetta al cessionario o committente italiano, se soggetto passivo IVA, adempiere gli obblighi ed esercitare i diritti derivanti dalla normativa IVA  attraverso il meccanismo del “reverse charge“ (autofatturazione).

La cessione di immobile commerciale sito in Italia  da parte di cedente soggetto passivo IVA non residente in Italia ad un cessionario (soggetto passivo IVA) residente in Italia, richiede l’applicazione del applicazione del reverse charge “interno” di cui all’art. 17, comma 6, lett. a-bis del DPR 633/72..

L’art. 17, comma 5, secondo periodo, del DPR 633/72 dispone che:”La fattura, emessa dal cedente senza addebito d’imposta, con l’osservanza delle disposizioni di cui agli articoli 21 e seguenti e con l’annotazione «inversione contabile» e l’eventuale indicazione della norma di cui al presente comma, deve essere integrata dal cessionario con l’indicazione dell’aliquota e della relativa imposta e deve essere annotata nel registro di cui agli articoli 23 (Registro vendite) o 24 (Registro dei corrispettivi) entro il mese di ricevimento ovvero anche successivamente, ma comunque entro quindici giorni dal ricevimento e con riferimento al relativo mese; lo stesso documento, ai fini della detrazione, e’ annotato anche nel registro di cui all’articolo 25 (Registro acquisti).“

L’art. 17, comma 6 del DPR 633/72 dispone che: “Le disposizioni di cui al quinto comma (reverse charge “interno”) si applicano anche:
…………………………………………………..
a-bis) alle cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato di cui ai numeri 8-bis) (Sono esenti dall’imposta: ……8-bis)8-bis) le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato diversi da quelli di cui al numero 8-ter), escluse quelle effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’articolo 3, comma 1, lettere c), d) ed f), del Testo Unico dell’edilizia di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell’intervento, ovvero quelle effettuate dalle stesse imprese anche successivamente nel caso in cui nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione, e le cessioni di fabbricati di civile abitazione destinati ad alloggi sociali, come definiti dal decreto del Ministro delle infrastrutture 22 aprile 2008, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 146 del 24 giugno 2008, per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione;) e 8-ter) (Sono esenti dall’imposta: ……8-ter) le cessioni di fabbricati o di porzioni di fabbricato strumentali che per le loro caratteristiche non sono suscettibili di diversa utilizzazione senza radicali trasformazioni, escluse quelle effettuate dalle imprese costruttrici degli stessi o dalle imprese che vi hanno eseguito, anche tramite imprese appaltatrici, gli interventi di cui all’articolo 3, comma 1, lettere c), d) ed f), del Testo Unico dell’edilizia di cui al decreto del Presidente della Repubblica 6 giugno 2001, n. 380, entro cinque anni dalla data di ultimazione della costruzione o dell’intervento, e quelle per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione;) del primo comma dell’articolo 10 per le quali nel relativo atto il cedente abbia espressamente manifestato l’opzione per l’imposizione”.

L’Agenzia delle Entrate, con la pubblicazione della Risoluzione n. 28/E/2012 (Individuazione del debitore d’imposta in specifici settori in cui è prevista l’applicazione dell’inversione contabile: coordinamento delle norme speciali con l’articolo 17 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633) e con la Circolare n. 21/E/2016, ha chiarito che le operazioni di reverse charge interno trovano applicazione,  indipendentemente dal luogo di stabilimento del cedente (soggetto passivo IVA), anche nel caso in cui il cessionario (soggetto passivo IVA), non ha sede o stabile organizzazione in Italia.

Quindi,  la cessione di un immobile posto in Italia deve essere assoggettata a reverse charge interno quando il cedente o il cessionario dell’operazione sono una società non residente non stabilita in Italia.

La società non residente non stabilita in Italia, qualora sia il cessionario dell’operazione,  dovràidentificarsi in Italia ai fini IVA o a nominare un rappresentante fiscale in Italia..

(¹)  L’articolo 13 della legge 408/1949 prevede alcune agevolazioni fiscali per i fabbricati che presentano determinate caratteristiche. La norma, con riguardo ai suddetti requisiti, è stata poi integrata dalla successiva legge, composta da un unico articolo, la n. 1493/1962 fino all’emanazione della legge 1212 del 1967 con cui si è fornita l’interpretazione autentica di tale unico articolo.

Le caratteristiche che devono possedere tali fabbricati per essere definiti “Tupini” sono:

• essere immobili non di lusso se si tratta di immobili abitativi;
• avere almeno più del 50% della superficie dei piani fuori terra destinata ad abitazioni;
• non avere più del 25% della superficie totale dei piani fuori terra destinata a negozi.

Il testo unico sull’iva prevede che i fabbricati “Tupini” possano godere di un’aliquota iva agevolata.

L’allegato tabella A al D.P.R 633/1972 sull’Iva, al n. 127- undecies della parte terza, riconosce l’applicazione dell’aliquota iva al 10% alle cessioni di “fabbricati o porzioni di fabbricato, diversi dalle case di abitazione, di cui all’articolo 13 della legge 2 luglio 1949, n. 408, e successive modificazioni ed integrazioni, ancorché non ultimati, purché permanga l’originaria destinazione, ceduti da imprese costruttrici”.