Dichiarazione dei redditi per dividendi esteri percepiti da Società di Capitali

Quadro riassuntivo

Per poter individuare correttamente quale sia il trattamento fiscale degli utili conseguiti da una Società di Capitali in base alla partecipazione ad una società estera è necessario stabilire se gli utili sono provenienti da

  • soggetti diversi da quelli residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’art. 47-bis, comma 1, del TUIR  (variazioni in diminuzione del Quadro RF nel rigo RF47, colonna 3),
  • soggetti residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’art. 47-bis, comma 1, del TUIR , se è dimostrato a seguito di istanza di interpello di cui al medesimo art. 47-bis, comma 3, del TUIR, che dalle partecipazioni non consegua l’effetto di localizzare i redditi in detti Stati o territori a decorrere dall’inizio del periodo di possesso della partecipazione (comma 3 dell’art. 89 del TUIR) (variazioni in diminuzione del Quadro RF nel rigo RF47, colonna 3).
  • soggetti residenti o localizzati in Stati o territori a regime privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’art. 47-bis, comma 1, del TUIR qualora il contribuente intenda far valere la sussistenza, sin dal primo periodo di possesso della partecipazione, della condizione indicata nel comma 2 lett. b) dell’art. 47-bis del TUIR (dalle partecipazioni non consegua l’effetto di localizzare i redditi in Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al comma 1.) ma
    • non abbia presentato l’istanza di interpello prevista dal comma 3 dell’art. 47-bis del TUIR (variazioni in diminuzione del Quadro RF nel rigo RF47, colonne 3 ed 1)
    • ovvero, avendo presentato l’istanza di interpello prevista dal comma 3 dell’art. 47-bis del TUIR, non abbia ricevuto risposta favorevole (variazioni in diminuzione del Quadro RF nel rigo RF47, colonne 3 ed 1);
  • soggetti residenti o localizzati in Stati o territori a regime privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’art. 47-bis, comma 1, del TUIR che non concorrono, nella misura del 50%,  a formare il reddito dell’esercizio in cui sono percepiti in quanto esclusi dalla formazione dei reddito della società o dell’ente ricevente a condizione che sia dimostrato, anche a seguito dell’interpello di cui all’art. 47-bis, comma 3, del TUIR, l’effettivo svolgimento, da parte del soggetto non residente, di un’attività economica effettiva, mediante l’impiego di personale, attrezzature, attivi e locali (comma 3 dell’art. 89 del TUIR) (variazioni in diminuzione del Quadro RF nel rigo RF47, 50 per cento dell’importo percepito, colonne 3 e 2).
  • Controlled Foreign Companies (c.d. Cfc) regolamentata dalla nuova formulazione dell’articolo 167 Tuir – Disposizioni in materia di imprese estere controllate. (Quadro FC – Quadro RM Sez. I – variazioni in diminuzione del Quadro RF nel rigo RF48,).
  • Stabili organizzazioni all’estero in presenza di opzione  per l’esenzione degli utili e delle perdite attribuibili  (art. 168-ter del TUIR, c.d. “branch exemption”) (Quadro RF, Rigo RF 130 – la somma algebrica dei redditi e delle perdite di tutte le singole branch va riportata tra le variazioni in aumento (se negativa) nel rigo RF31 (codice 45) o in diminuzione (se positiva), nel rigo RF55 (codice 41)) 

TOP

Utili  provenienti da soggetti diversi da quelli residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato o se ivi residenti si è dimostrato a seguito di istanza di interpello  che dalle partecipazioni non consegua l’effetto di localizzare i redditi in detti Stati o territori a decorrere dall’inizio del periodo di possesso della partecipazione

Per poter individuare correttamente quale sia il trattamento fiscale degli utili conseguiti in base alla partecipazione ad una società estera è necessario stabilire se questa sia o no stabilita in un Paese a fiscalità privilegiata.

Vedi: Regimi fiscali privilegiati – Art. 47/bis del TUIR

Il secondo comma dell’art. 89 del TUIR stabilisce che gli utili distribuiti, in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione, anche nei casi di cui all’articolo 47, comma 7, dalle societa’ ed enti di cui all’articolo 73, comma 1, lettere a), b) e c) non concorrono a formare il reddito dell’esercizio in cui sono percepiti in quanto esclusi dalla formazione del reddito della societa’ o dell’ente ricevente per il 95 per cento del loro ammontare.

La Prima parte del terzo comma dell’art. 89 del TUIR stabilisce che:

“verificandosi la condizione dell’articolo 44, comma 2, lettera a), ultimo periodo (Le partecipazioni al capitale o al patrimonio, nonche’ i titoli e gli strumenti finanziari di cui al periodo precedente emessi da societa’ ed enti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d), si considerano similari alle azioni a condizione che la relativa remunerazione sia totalmente indeducibile nella determinazione del reddito nello Stato estero di residenza del soggetto emittente; a tale fine l’indeducibilita’ deve risultare da una dichiarazione dell’emittente stesso o da altri elementi certi e precisi;), l’esclusione del comma 2 (gli utili distribuiti   sono esclusi dalla formazione del reddito della società o dell’ente ricevente per il 95 per cento del loro ammontare.) si applica agli utili provenienti da soggetti di cui all‘articolo 73, comma 1, lettera d) ( le societa’ e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalita’ giuridica, non residenti nel territorio dello Stato), ………..,

  • se diversi da quelli residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’articolo 47-bis, comma 1,

o,

  • se ivi residenti o localizzati, sia dimostrato, anche a seguito dell’esercizio dell’interpello di cui al medesimo articolo 47-bis, comma 3, il rispetto, sin dal primo periodo di possesso della partecipazione, della condizione indicata nel medesimo articolo, comma 2, lettera b) (dalle partecipazioni non consegua l’effetto di localizzare i redditi in Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al comma 1.).”

Nelle variazioni in diminuzione del Quadro RF nel rigo RF47, colonna 3, vanno indicati gli utili derivanti dalla partecipazione in società ed enti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d) del TUIR ( le societa’ e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalita’ giuridica, non residenti nel territorio dello Stato), esclusi da tassazione, ai sensi dell’art. 89 del TUIR. In particolare, in tale rigo va indicato il 95 per cento dell’importo percepito nel periodo d’imposta degli utili provenienti da

Si considerano provenienti da imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime privilegiato ai sensi del terzo comma dell’art. 89 del TUIR

  • gli utili relativi al possesso di partecipazioni dirette in tali soggetti
  • gli utili relativi al possesso di partecipazioni di controllo ai sensi del comma 2 dell’art. 167 del TUIR, in società residenti all’estero che conseguono utili dalla partecipazione in imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime privilegiato e nei limiti di tali utili.

Il  limitato concorso alla formazione del reddito nella misura del 5% (variazioni in diminuzione del Quadro RF nel rigo RF47 nella misura del 95%) si applica al verificarsi della condizione prevista dall’rticolo 44, comma 2, lettera a), ultimo periodo , del TUIR.

TOP

Utili  provenienti da soggetti  residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato

Vedi: Regimi fiscali privilegiati – Art. 47/bis del TUIR

La Seconda parte del terzo comma dell’art. 89 del TUIR stabilisce che:

“Gli utili provenienti dai soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d) ( le societa’ e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalita’ giuridica, non residenti nel territorio dello Stato), residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’articolo 47-bis, comma 1, …………., non concorrono a formare il reddito dell’esercizio in cui sono percepiti in quanto esclusi dalla formazione del reddito dell’impresa o dell’ente ricevente per il 50 per cento del loro ammontare, a condizione che sia dimostrata, anche a seguito dell’esercizio dell’interpello di cui all’articolo 47-bis, comma 3, la sussistenza della condizione di cui al comma 2, lettera a), del medesimo articolo ( il soggetto non residente svolga un’attivita’ economica effettiva, mediante l’impiego di personale, attrezzature, attivi e locali);
in tal caso, e’ riconosciuto al soggetto controllante, ai sensi del comma 2 dell’articolo 167, residente nel territorio dello Stato, ovvero alle sue controllate residenti percipienti gli utili, un credito d’imposta ai sensi dell’articolo 165 in ragione delle imposte assolte dall’impresa o ente partecipato sugli utili maturati durante il periodo di possesso della partecipazione, in proporzione alla quota imponibile degli utili conseguiti e nei limiti dell’imposta italiana relativa a tali utili.
Ai soli fini dell’applicazione dell’imposta, l’ammontare del credito d’imposta di cui al periodo precedente e’ computato in aumento del reddito complessivo. Se nella dichiarazione e’ stato omesso soltanto il computo del credito d’imposta in aumento del reddito complessivo, si puo’ procedere di ufficio alla correzione anche in sede di liquidazione dell’imposta dovuta in base alla dichiarazione dei redditi.
Ai fini del presente comma, si considerano provenienti da imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime privilegiato gli utili relativi al possesso di partecipazioni dirette in tali soggetti o di partecipazioni di controllo, ai sensi del comma 2 dell’articolo 167, in societa’ residenti all’estero che conseguono utili dalla partecipazione in imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime privilegiato e nei limiti di tali utili.

Qualora il contribuente intenda far valere la sussistenza, sin dal primo periodo di possesso della partecipazione, della condizione indicata nella lettera b) del comma 2 dell’articolo 47-bis, ma non abbia presentato l’istanza di interpello prevista dal comma 3 del medesimo articolo ovvero, avendola presentata, non abbia ricevuto risposta favorevole, la percezione di utili provenienti da partecipazioni in imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’articolo 47-bis, comma 1, deve essere segnalata nella dichiarazione dei redditi da parte del socio residente; nei casi di mancata o incompleta indicazione nella dichiarazione dei redditi si applica la sanzione amministrativa prevista dall’articolo 8, comma 3-ter, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471. …….”

TOP

Utili  provenienti da soggetti  residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato qualora il contribuente intenda far valere la sussistenza, sin dal primo periodo di possesso della partecipazione, della condizione per cui dalle partecipazioni non consegua l’effetto di localizzare i redditi in Stati o territori a regime fiscale privilegiato , ma non abbia presentato l’istanza di interpello  ovvero, avendo presentato l’istanza di interpello non abbia ricevuto risposta favorevole

Nelle variazioni in diminuzione del Quadro RF nel rigo RF47, colonna 3, vanno indicati gli utili derivanti dalla partecipazione in società ed enti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d) del TUIR ( le societa’ e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalita’ giuridica, non residenti nel territorio dello Stato), esclusi da tassazione, ai sensi dell’art. 89 del TUIR. In particolare, in tale rigo va indicato il 95 per cento dell’importo percepito nel periodo d’imposta degli utili provenienti da soggetti residenti o localizzati in Stati o territori a regime privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’art. 47-bis, comma 1, del TUIR qualora il contribuente intenda far valere la sussistenza, sin dal primo periodo di possesso della partecipazione, della condizione indicata nel comma 2 lett. b) dell’art. 47-bis del TUIR (dalle partecipazioni non consegua l’effetto di localizzare i redditi in Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al comma 1.) ma

tale importo va indicato anche in colonna 1.

Utili  provenienti da soggetti  residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato a condizione che sia dimostrato, anche a seguito dell’interpello  l’effettivo svolgimento, da parte del soggetto non residente, di un’attività economica effettiva, mediante l’impiego di personale, attrezzature, attivi e locali

Inoltre, in colonna 3 va indicato il 50 per cento dell’importo percepito nel periodo d’imposta degli utili provenienti dai soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera d) del TUIR ( le societa’ e gli enti di ogni tipo, compresi i trust, con o senza personalita’ giuridica, non residenti nel territorio dello Stato), residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato individuati in base ai criteri di cui all’art. 47-bis, comma 1, del TUIR  che non concorrono a formare il reddito dell’esercizio in cui sono percepiti in quanto esclusi dalla formazione dei reddito della società o dell’ente ricevente a condizione che sia dimostrato, anche a seguito dell’interpello di cui all’art. 47-bis, comma 3, del TUIR, l’effettivo svolgimento, da parte del soggetto non residente, di un’attività economica effettiva, mediante l’impiego di personale, attrezzature, attivi e locali (comma 3 dell’art. 89 del TUIR).

Tale importo va indicato anche in colonna 2.

TOP

Controlled Foreign Companies (CFC) – Nuova formulazione dell’articolo 167 Tuir

Per quanto attiene la tassazione dei dividendi di fonte estera un’ulteriore verifica che si dovrà fare è in base alla normativa sulle Controlled Foreign Companies (c.d. Cfc) regolamentata dalla nuova formulazione dell’articolo 167 Tuir.

Vedi: Soggetti esteri controllati – Controlled Foreign Companies (CFC)

Occorre prestare  molta attenzione alla normativa sulle “imprese estere controllate” ( Controlled Foreign Companies, c.d. Cfc) in quanto il reddito da esse conseguito, a determinate condizioni,  previste dalla  nuova formulazione dell’articolo 167 Tuir,  deve essere imputato in capo al soggetto controllante residente:
• in proporzione alla sua quota di partecipazione agli utili;
• anche in caso di mancata percezione degli stessi, ovvero “per trasparenza” (criterio, tipicamente, utilizzato nei confronti dei soci di società di persone residenti).

Per effetto delle regole CFC, gli utili eventualmente distribuiti, in qualsiasi forma, dai soggetti CFC non concorrono alla formazione del reddito in capo ai soggetti residenti controllanti fino a concorrenza dei redditi che sono già stati assoggettati a tassazione per trasparenza.

A livello operativo, per quanto riguarda le modalità di tassazione:

  •  i redditi delle “imprese estere controllate” ( Controlled Foreign Companies, c.d. Cfc) che ricadono nelle fattispecie previste dalla nuova formulazione dell’articolo 167 Tuir, imputati in capo ai soggetti residenti che controllano l’impresa estera, anche in caso di mancata percezione degli stessi, ovvero “per trasparenza”:
    • sono assoggettati a tassazione separata mediante l’applicazione di un’aliquota media applicata sul reddito del soggetto residente (questa aliquota non può in ogni caso essere inferiore all’aliquota ordinaria dell’imposta sul reddito delle società);
    • dall’imposta così determinata sono ammesse in detrazione le imposte sui redditi pagate all’estero a titolo definitivo dal soggetto non residente con le modalità e nei limiti previsti dall’articolo 165 del TUIR (articolo 167, comma 9, del TUIR); 
  • in caso di controllo congiunto, i redditi imputati a ciascun partecipante devono essere tassati separatamente in capo a ciascuno di essi mediante l’applicazione dell’aliquota media di tassazione del reddito complessivo netto.

Le imprese che, per effetto dell’art. 168-ter, comma 1, del TUIR, hanno optato per l’esenzione degli utili e delle perdite attribuibili a tutte le proprie stabili organizzazioni all’estero, devono applicare le disposizioni dell’art. 167 del TUIR per le stabili organizzazioni che soddisfano le condizioni di cui al comma 4 dell’art. 167 del TUIR (si veda il comma 4 del predetto art. 168-ter) e compilare il presente quadro ove non ricorra l’esimente di cui al comma 5 del citato art. 167.

Qualora l’impresa abbia nello Stato estero più siti produttivi e ognuno di essi configuri una stabile organizzazione in applicazione del punto 2.4 del provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 28 agosto 2017, ciascun sito produttivo che integra i presupposti di applicazione dell’art. 167 del TUIR, in assenza delle esimenti ivi previste, è considerato una singola stabile organizzazione. In presenza di più siti produttivi nel medesimo Stato, di cui soltanto alcuni integrano le condizioni applicative dell’art. 167 del TUIR, quelli che non le integrano o che, pure integrandole, dimostrano le esimenti si assumono come un’unica stabile organizzazione. La dimostrazione delle circostanze esimenti di cui al comma 5 dell’art. 167 del TUIR è data separatamente per ciascuna branch a cui si applica la disciplina CFC, anche nell’ipotesi di cui al punto precedente in cui si configurano più stabili organizzazioni nel medesimo Stato estero.

COMPILAZIONE DEL QUADRO FC

Il soggetto che detiene il controllo di più imprese, società o enti residenti in Stati o territori con regime fiscale considerato privilegiato, è tenuto a compilare un quadro FC (in caso di opzione per il monitoraggio, due distinti moduli per la medesima CFC) per ciascuna CFC controllata. In tal caso deve essere numerata progressivamente la casella “Mod. N.” posta in alto a destra del quadro.

Il quadro non va compilato se il soggetto che esercita il controllo per effetto di particolari vincoli contrattuali o i soggetti da esso partecipati non possiedano partecipazioni agli utili.

In caso di controllo esercitato da un soggetto non titolare di reddito di impresa interamente tramite una società o un ente residente, gli adempimenti dichiarativi di cui al citato art. 4 del Decreto n. 429 del 2001, devono essere assolti da quest’ultimo soggetto che dovrà pertanto provvedere a compilare il presente quadro FC.

Per la verifica dei requisiti di controllo si rinvia alle istruzioni a commento della sezione prima, campo 8.

Il  quadro FC si compone di sei sezioni:

    • la sezione I, riservata all’indicazione dei dati identificativi della CFC;
    • la sezione II-A, riservata alla determinazione del reddito della CFC;
    • la sezione II-B, riservata alle perdite d’impresa non compensate dalla CFC;
    • la sezione III, riservata alla imputazione, ai soggetti partecipanti residenti, del reddito e delle imposte su tale reddito assolte all’estero a titolo definitivo dal soggetto controllato non residente;
    • la sezione IV, riservata al prospetto degli interessi passivi non deducibili;
    • la sezione V, riservata alle attestazioni richieste dall’art. 2, comma 2, del D.M. n. 429 del 2001

I redditi conseguiti dal soggetto controllato non residente sono imputati al soggetto residente che esercita il controllo alla data di chiusura dell’esercizio o periodo di gestione della CFC, in proporzione alla sua quota di partecipazione agli utili diretta o indiretta. In caso di partecipazione agli utili per il tramite di soggetti residenti o di stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti, il reddito della CFC è ad essi imputato in proporzione alle rispettive quote di partecipazione.

Ognuno di tali soggetti dovrà riportare la quota di reddito ad esso imputata e quella dell’imposta pagata all’estero dal soggetto estero nel quadro RM del Mod. REDDITI SC o del Mod. REDDITI SP o del Mod. REDDITI ENC o del Mod. REDDITI PF.

La  sezione I del Quadro RM deve essere compilata: nel caso in cui al dichiarante siano stati imputati i redditi di un soggetto controllato non residente ai sensi dell’art. 167, comma 6 del TUIR (c.d. CFC), dichiarati nel quadro FC, sezione II-A, del Mod. REDDITI 2023 dal soggetto che detiene, direttamente o indirettamente, anche tramite società fiduciarie o per interposta persona, il controllo di una CFC, in dipendenza della sua partecipazione, diretta o indiretta, agli utili di quest’ultima.

I predetti redditi sono assoggettati a tassazione separata nel periodo d’imposta in corso alla data di chiusura dell’esercizio o periodo di gestione della CFC con l’aliquota media applicata sul reddito complessivo netto e comunque non inferiore all’aliquota ordinaria dell’imposta sul reddito delle società (comma 8 dell’art. 167 del TUIR).
Nel caso in cui al dichiarante siano stati imputati redditi di più CFC dei quali possiede partecipazioni deve essere compilato in ogni suo campo un rigo per la tassazione del reddito di ciascuna CFC.

Pertanto, nei righi da RM1 a RM4, deve essere indicato:

  • in colonna 1, il codice fiscale del soggetto che ha dichiarato il reddito della CFC nella sezione II – A del quadro FC; qualora vi sia coincidenza tra il soggetto che determina i redditi della CFC ed il dichiarante, quest’ultimo deve indicare il proprio codice fiscale. Con riferimento al reddito della stabile organizzazione, la presente colonna va compilata unicamente nelle ipotesi sub 3) e sub 4), riportando il codice fiscale del soggetto trasparente cui il dichiarante partecipi in qualità di socio o associato e nella colonna 2 la quota di reddito imputata dal soggetto trasparente per la parte proporzionale alla partecipazione agli utili;
  • in colonna 2, il reddito imputato al dichiarante in proporzione alla propria partecipazione, diretta o indiretta, nella CFC, come determinato nella sezione II-A del quadro FC del Mod. REDDITI 2023. Nei casi sub 3) e 4), va indicato il reddito imputato dal soggetto trasparente di cui all’art. 115 del TUIR o dal soggetto di cui all’art. 5 del TUIR, cui il dichiarante partecipa in qualità di socio, per la parte proporzionale alla sua partecipazione agli utili;
  • in colonna 3, l’aliquota media di tassazione applicata sul reddito complessivo netto, corrispondente al rapporto tra l’imposta di cui al rigo RN9 e il reddito imponibile di col. 11 del rigo RN6, comunque non inferiore all’aliquota ordinaria dell’imposta sul reddito delle società. In caso applicazione della disciplina CFC agli organismi di investimento collettivo di risparmio (OICR) non residenti in Italia l’aliquota è pari al 26 per cento.
  • in colonna 4, l’imposta risultante dall’applicazione dell’aliquota di colonna 3 al reddito di cui alla colonna 2;
  • in colonna 5, le imposte pagate all’estero a titolo definitivo dalla CFC sul reddito indicato in colonna 2, fino a concorrenza dell’importo di colonna 4. Se il reddito della CFC è stato imputato ad un soggetto trasparente di cui all’art. 115 del TUIR o ad un soggetto di cui all’art. 5 del TUIR al quale il dichiarante partecipa, in tale colonna va indicata la quota parte di imposta pagata all’estero a titolo definitivo, riferibile al dichiarante;
  • in colonna 6, l’imposta dovuta, risultante dalla differenza tra l’importo di colonna 4 e quello di colonna 5. La casella di colonna 7 deve essere barrata nei casi in cui il reddito di colonna 2 sia stato prodotto da una stabile organizzazione all’estero (art. 168-ter del TUIR).

Nel rigo RM5, da compilare esclusivamente nel modulo n. 1 in caso di utilizzo di più moduli, deve essere indicato:

  • in colonna 1, la somma degli importi di colonna 6 dei righi da RM1 a RM4;
  • in colonna 2, il credito di imposta del quale il contribuente ha chiesto, nella precedente dichiarazione, l’utilizzo in compensazione;
  • in colonna 3, l’importo dell’eccedenza di cui a colonna 2, utilizzato in compensazione ai sensi del decreto legislativo n. 241 del 1997;
  • in colonna 4, l’importo degli acconti versati con il mod. F24 (per il calcolo degli acconti, si veda il paragrafo “Acconti” delle istruzioni generali comuni ai modelli Redditi);
  • in colonna 5, l’importo da versare, corrispondente alla somma algebrica, se positiva, degli importi indicati nelle colonne da 1 a 4.

Se il risultato di tale operazione è negativo, indicare l’importo a credito in colonna 6 (senza farlo precedere dal segno “meno”) e riportare lo stesso nel rigo RX5, quadro RX, della presente dichiarazione. Nel caso in cui il dichiarante abbia esercitato l’opzione di cui agli artt. da 117 a 129 del TUIR l’importo corrispondente al totale dei crediti esposti nei campi 8 e 9 dei righi RS75 e RS76 del quadro RS (art. 167, commi 9 e 10 del TUIR) può essere utilizzato a scomputo dell’imposta da versare di cui a colonna 5 e/o ad incremento dell’imposta a credito di cui a colonna 6.

I versamenti delle imposte relative ai redditi del quadro RM devono essere effettuati entro i termini e con le modalità previsti per il versamento delle imposte sui redditi risultanti dalla presente dichiarazione. Per il versamento dell’imposta dovuta a saldo è stato istituito il codice tributo 2114 e per quello relativo al primo
acconto il codice tributo 2115.

Nelle variazioni in diminuzione del Quadro RF nel rigo RF48, va indicato l’importo degli utili distribuiti da soggetti controllati non residenti fino a concorrenza dei redditi assoggettati a tassazione separata (quadro RM) ai sensi dell’art. 167, comma 10 , del TUIR (Gli utili distribuiti, in qualsiasi forma, dai soggetti controllati non residenti non concorrono alla formazione del reddito dei soggetti di cui al comma 1 fino a concorrenza dei redditi assoggettati a tassazione ai sensi del comma 8, anche nei periodi d’imposta precedenti.) e dell’art. 3, comma 4, del D.M. n. 429 del 2001, nonché ai sensi dell’art. 3, comma 3, del D.M. n. 268 del 2006.
In tale rigo vanno indicati altresì gli utili attribuiti alla branch derivanti da partecipazioni detenute in società ed enti localizzate in regimi fiscali privilegiati relativi a redditi assoggettati a tassazione separata in capo a casa madre (quadro RM) in base alle richiamate disposizioni in materia di utili provenienti da Stati o territori a regime fiscale privilegiato (contenute nel punto 8.6 del provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 28 agosto 2017).

TOP

Opzione per l’esenzione degli utili e delle perdite attribuibili a tutte le proprie stabili organizzazioni all’estero (art. 168-ter del TUIR, c.d. “branch exemption”)

Il legislatore italiano, in un’ottica di favorire la competitività
delle imprese residenti che operano all’estero per il tramite di stabili organizzazioni, in applicazione delle raccomandazioni degli organismi internazionali e dell’Unione europea (Vedi OCDE – Model Convention), con  il DECRETO LEGISLATIVO 14 settembre 2015, n. 147 “Disposizioni recanti misure per la crescita e l’internazionalizzazione delle imprese” (15G00163) (GU Serie Generale n.220 del 22-9-2015), mediante l’inserimento del nuovo articolo 168-ter nel DPR n. 917/1986 (4), ha introdotto nell’ordinamento nazionale, la c.d. “branch exemption” (Esenzione degli utili e delle perdite delle stabili organizzazioni all’estero di imprese residenti).

Per quanto attiene la definizione di “Stabile organizzazione” ed i suoi risvolti fiscali vedi : La stabile organizzazione

Vedi: Branch exemption – Art. 168 ter TUIR – Esenzione degli utili e delle perdite delle stabili organizzazioni all’estero di imprese residenti – Normativa – Prassi

Con la “branch exemption” viene introdotta la possibilità, in capo ad un’impresa residente nel territorio dello Stato, mediante l’esercizio di un’opzione irrevocabile, delle non rilevanza fiscale di utili e e perdite realizzati dalla sue stabili organizzazioni all’estero, da determinarsi in ogni caso secondo i criteri dettati dall’articolo 152 del DPR n. 917/1986.

Con l’introduzione di tale opzione, l’Italia consente così alle sue società con stabili organizzazioni all’estero di poter beneficiare delle agevolazioni previste dalle legislazioni degli altri Paesi, così come di un tax rate ( pressione fiscale totale sulle imprese) più basso rispetto a quello nazionale.

Per l’applicazione delle disposizioni contenute nell’art. 168-ter del TUIR vedasi l’art. 14, commi 2, 3 e 4 del citato decreto legislativo n. 147 del 2015.

Le modalità applicative del regime di branch exemption (ai sensi dell’art. 14, comma 3, del decreto legislativo 14 settembre 2015, n. 147) sono state emanate con il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 28 agosto 2017, n. 165138.

Il paragrafo 4 del provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 28 agosto 2017, n. 165138 si sofferma sul meccanismo di “recapture”: partecipazione dei redditi realizzati dalla stabile organizzazione esente al reddito imponibile di casa madre fino a concorrenza delle perdite fiscali nette prodotte dalla medesima branch nei cinque periodi d’imposta antecedenti all’esercizio dell’opzione.

L’impresa residente in Italia deve indicare separatamente, nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di esercizio dell’opzione, gli utili e le perdite attribuibili a ciascuna stabile organizzazione nei cinque periodi d’imposta antecedenti a quello di effetto dell’opzione, ricordando che:

  • se ne deriva una perdita fiscale netta, gli utili successivamente realizzati dalla stabile organizzazione sono imponibili fino a concorrenza della stessa;
  • dall’imposta dovuta si scomputano le eventuali eccedenze positive di imposta estera riportabili ai sensi dell’articolo 165, comma 6, Tuir.

Nella risoluzione n. 4 del 15 gennaio 2018 sono contenuti ulteriori chiarimenti sugli adempimenti dichiarativi.

Consideriamo gli adempimenti dichiarativi per un’impresa in regime ordinario

In caso di opzione per il regime di cui all’art. 168-ter del TUIR per ogni singola stabile organizzazione (“branch”) vanno apportate al risultato del rendiconto economico e patrimoniale, redatto secondo i criteri dettati dall’art. 152 del TUIR, le variazioni in aumento e in diminuzione previste dalle disposizioni in materia di reddito d’impresa per i soggetti residenti nel territorio dello Stato al fine di determinare il reddito o la perdita della branch esente, da indicare separatamente, a seconda dei casi, nei moduli successivi al primo del presente quadro oppure nel quadro FC.

Il reddito della branch va sottratto dal reddito imponibile o sommato alla perdita fiscale dell’impresa nel complesso.

La somma algebrica dei redditi e delle perdite di tutte le singole branch risultanti dai predetti moduli va riportata tra le variazioni in aumento (se negativa) o in diminuzione (se positiva), rispettivamente, nei righi RF31 (codice 45) e RF55 (codice 41) del primo modulo.

Istruzioni al Quadro RF della dichiarazione dei redditi Società di Capitali  2023

I soggetti residenti nel territorio dello Stato optano per l’esenzione degli utili e delle perdite attribuibili a tutte le proprie stabili organizzazioni all’estero (art. 168-ter del TUIR, c.d. “branch exemption”) nel presente quadro RF riferito al periodo d’imposta di costituzione della branch, a partire dal quale è efficace il regime di branch exemption e devono indicare separatamente il reddito prodotto da ciascuna stabile organizzazione.
Con il provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate del 28 agosto 2017, n. 165138 sono state emanate le modalità applicative del regime di branch exemption (ai sensi dell’art. 14, comma 3 del citato decreto legislativo n. 147 del 2015.).
Per ciascuna stabile organizzazione all’estero va compilato un distinto modulo del quadro RF, utilizzando moduli successivi al primo (riservato alla determinazione del reddito dell’impresa residente) e avendo cura di numerare distintamente ciascuno di essi e di riportare la numerazione progressiva nella casella posta in alto a destra del quadro.
Per le stabili organizzazioni già esistenti, il soggetto residente indica separatamente nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo
d’imposta di esercizio dell’opzione i redditi e le perdite attribuibili a ciascuna stabile organizzazione nei cinque periodi d’imposta antecedenti a quello di effetto dell’opzione. Se ne deriva una perdita fiscale netta, i redditi successivamente realizzati dalla stabile organizzazione sono imponibili fino a concorrenza della stessa (“recapture”, art. 168-ter, comma 7, del TUIR).
Le perdite oggetto di recapture vanno indicate solo per l’ammontare delle stesse effettivamente utilizzato. La parte non utilizzata non
concorre a formare le perdite fiscali dell’impresa residente riportabili da quest’ultima (nell’apposito prospetto del quadro RS) che dovranno essere conseguentemente ridotte di pari importo.
In presenza di più siti produttivi nel medesimo Stato, a prescindere dalla qualificazione operata nel Paese di localizzazione, per il calcolo
del recapture si assume l’esistenza di una sola stabile organizzazione per ciascuno Stato estero.
Nei casi in cui la stabile organizzazione soddisfi le condizioni di cui al comma 4 dell’art. 167 del TUIR, e ricorra l’esimente di cui al comma
5 del citato art. 167 occorre compilare la casella “Art. 167, comma 5” indicando uno dei seguenti codici:

“1”, in caso di mancata presentazione dell’istanza di interpello e sussistenza delle condizioni per la disapplicazione della disciplina CFC;

“2”, in caso di presentazione dell’istanza di interpello, in assenza di risposta favorevole, e sussistenza delle condizioni per la disapplicazione della disciplina CFC.

Nel rigo RF130, per ciascuna stabile organizzazione va indicato:

  • nella colonna 1, il codice di identificazione fiscale della stabile organizzazione, ove attribuito dall’autorità fiscale del Paese di localizzazione ovvero, se attribuito, il codice identificativo rilasciato da un’Autorità amministrativa. Qualora la stabile organizzazione sia divisa in più siti produttivi, ciascuno con un proprio codice identificativo, il codice da riportare nella presente colonna può essere riferito a uno dei vari siti produttivi, a scelta del contribuente;
  • nella colonna 2, il codice dello Stato o territorio estero (rilevato dalla tabella “Elenco dei Paesi e territori esteri”);
  • nelle colonne da 3 a 7, nel caso in cui la stabile organizzazione sia già esistente, i redditi e le perdite (precedute dal segno meno) attribuibili alla stessa nei cinque periodi d’imposta antecedenti a quello di effetto dell’opzione;
  • nella colonna 8, la perdita netta (non preceduta dal segno meno), pari alla somma algebrica, se negativa, degli importi indicati nelle colonne da 3 a 7. Il recupero delle perdite fiscali pregresse della stabile organizzazione si applica anche quando la stabile organizzazione o parte di essa venga trasferita a qualsiasi titolo ad altra impresa del gruppo che fruisca dell’opzione; in tal caso, l’impresa cessionaria riporta nella colonna 9 l’eventuale perdita netta residua della stabile organizzazione, indicata nell’atto di trasferimento della stessa, e in colonna 13 il codice fiscale dell’impresa cedente. Per tale stabile organizzazione il cessionario non compila le colonne da 3 a 8. Se l’opzione è esercitata successivamente al trasferimento, il quinquennio rilevante ai fini della determinazione del recapture decorre a ritroso dal periodo d’imposta di efficacia dell’opzione in capo all’avente causa, anche se include il recapture residuo che non è stato assorbito in capo al dante causa. Nella medesima colonna 8, i contribuenti che hanno compilato il presente prospetto nella dichiarazione modello REDDITI SC 2022, riportano l’ammontare della perdita netta residua di cui alla colonna 11 del rigo RF130 del citato modello REDDITI SC 2022; in tale ultimo caso le colonne da 3 a 7 non vanno compilate;
  • nella colonna 10, il reddito imponibile pari al minore importo tra il reddito della stabile organizzazione prodotto nel periodo d’imposta oggetto della presente dichiarazione (importo di rigo RF63, se positivo) e la perdita netta pari alla somma delle colonne 8 e 9;
  • nella colonna 11, la perdita netta residua pari alla seguente somma algebrica se positiva:

colonna 8 + colonna 9 – colonna 10;

  • nella colonna 12, l’ammontare della perdita netta residua di colonna 11 trasferita all’impresa avente causa a seguito del trasferimento a qualsiasi titolo della stabile organizzazione o parte della stessa ad altra impresa del gruppo.

Si fa presente che le colonne da 3 a 8 vanno compilate anche in assenza di un reddito nel rigo RF63.

Il rigo RF130 non può essere compilato sul primo modulo del presente quadro.

Come abbiamo visto la somma algebrica dei redditi e delle perdite di tutte le singole branch risultanti dai predetti moduli va riportata tra le variazioni in aumento (se negativa) nel rigo RF31 (codice 45) o in diminuzione (se positiva), nel rigo RF55 (codice 41)) del primo modulo.

TOP

Assistenza alla pianificazione fiscale internazionale, Assistenza alla costituzione Società, Consulenze integrate per l'internazionalizzazione