Il Regime della Trasparenza Pura 

Ai sensi dell’art. 32-quater (Modifiche al regime fiscale degli utili distribuiti a società semplici) del Decreto-legge del 26/10/2019 n. 124 (successivamente modificato dall’art. 28 del Decreto Legge 8 aprile 2020, n. 23 (Decreto liquidità)), i dividendi percepiti a partire dal 1° gennaio 2020 corrisposti ad una Società Semplice si intendono percepiti per trasparenza dai rispettivi soci con conseguente applicazione del corrispondente regime fiscale.

Questo Regime della Trasparenza Pura  opera solo per gli utili delle azioni e strumenti finanziari similari, italiani ed esteri.

Gli altri redditi della Società Semplice, se non assoggettati a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta o imposta sostitutiva,  concorrono a formare il reddito complessivo della Società Semplice, imputato pro quota ai soci esistenti alla chiusura del periodo d’imposta (Regime della Trasparenza Opaca).

Con Risposta n. 486/2022 ad istanza di interpello, così si esprime l’Agenzia delle Entrate: “In altri termini, ai fini fiscali, i dividendi distribuiti alla società semplice si considerano percepiti direttamente dai soci nel momento in cui sono corrisposti alla società semplice. In tale momento, quindi, i dividendi sono assoggettati a tassazione, in capo a ciascun socio, e secondo il regime fiscale proprio di ognuno di essi, come se ciascun socio avesse percepito i medesimi dividendi direttamente dalla società emittente.
Tale nuova modalità di imputazione dei dividendi ai soci della società semplice comporta, in primo luogo, che gli stessi non concorrono a formare il reddito complessivo della società semplice e comporta, altresì, che la tassazione dei dividendi prescinde dalla loro distribuzione in favore dei soci (tassazione per imputazione).”

Quindi,  i dividendi corrisposti alla Società Semplice sono  imputati per trasparenza direttamente ai suoi soci,  come se le partecipazioni da cui provengono gli utili siano possedute dai soci stessi e la Società Semplice non esistesse, e tassati direttamente in capo ai suoi soci con conseguente applicazione del corrispondente regime fiscale a cui il socio è sottoposto.

Ciò comporta, sempre ai sensi dell’art. 32-quater  del Decreto-legge del 26/10/2019 n. 124 che se il socio della Società Semplice è:

• una persona fisica residente non imprenditore, la quota di dividendo a lui imputabile subisce la ritenuta d’imposta o l’imposta sostitutiva del 26% a titolo definitivo (art. 32-quater, primo comma, lettera c, del D.L. n. 124/19) e non deve essere inclusa nella dichiarazione in quanto i dividendi distribuiti alla Società Semplice dalla Società emittente saranno tassati da quest’ultima, nella sua qualità di sostituto d’imposta (Vedi: Risposta n. 486/2022 ad istanza di interpello);
• un soggetto non residente, quota di dividendo ad esso imputabile sconta la ritenuta d’imposta o l’imposta sostitutiva del 26% (ridotta all’1,20% se si tratta di una società UE o SEE soggetta ad imposta nel proprio paese di residenza (soggetti non residenti indicati nel comma 3-ter dell’articolo 27 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600) salva l’applicazione delle Convenzioni contro le doppie imposizioni)(art. 32-quater, primo comma, lettera c-ter, del D.L. n. 124/19) i dividendi distribuiti alla Società Semplice dalla Società emittente saranno tassati da quest’ultima, nella sua qualità di sostituto d’imposta (Vedi: Risposta n. 486/2022 ad istanza di interpello);
• una società in nome collettivo, un’accomandita semplice o un imprenditore individuale (soggetti tenuti all’applicazione dell’articolo 59 del TUIR), la quota di dividendo ad essa imputabile concorre al suo reddito imponibile imputato per trasparenza nella misura del 58,14% (esclusi dalla formazione del reddito complessivo per il 41,86% del loro ammontare)(art. 32-quater, primo comma, lettera b, del D.L. n. 124/19);
• un soggetto tenuto all’applicazione dell’articolo 89 del  TUIR (soggetto all’imposta sul reddito delle società ai sensi dell’art. 73 del TUIR), quindi, una società di capitale, un ente commerciale o un trust, residenti nel territorio dello Stato, che hanno per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciali, la quota di dividendo ad essi imputabile concorre alla formazione del suo reddito imponibile Ires nella misura del 5% (esclusi dalla formazione del reddito complessivo per il 95% del loro ammontare)(art. 32-quater, primo comma, lettera a, del D.L. n. 124/19);
• un ente pubblico o privato diverso dalle società, un trust che non ha per oggetto esclusivo o principale l’esercizio di attività commerciale nonché un organismo di investimento collettivo del risparmio, residente nel territorio dello Stato (soggetti di cui all’articolo 73, comma 1, lettera c) del TUIR),  la quota di dividendo ad esso imputabile concorre al suo reddito imponibile Ires nella misura del 100% (art. 32-quater, primo comma, lettera c-bis, del D.L. n. 124/19).

Ai sensi del comma 1-bis dell’art. 32-quater  del Decreto-legge del 26/10/2019 n. 124 resta fermo il regime fiscale applicabile agli utili provenienti da imprese o enti residenti o localizzati in Stati o territori a regime fiscale privilegiato individuati ai sensi dell’articolo 47-bis, comma 1, del TUIR.
Quindi, se il dividendo proviene da una società a fiscalità privilegiata concorre alla formazione del reddito dei soci residenti della Società Semplice nella misura del 100%, salvo l’applicabilità delle esimenti di cui all’articolo 47-bis, comma 1, del TUIR.

La Società Semplice, per i dividendi percepiti in Regime di Trasparenza Pura, non è considerata sostituto d’imposta.

Dalle istruzioni al modello CUPE (A decorrere dal 1° gennaio 2020, i dividendi corrisposti alle società semplici si intendono percepiti per trasparenza dai rispettivi soci con conseguente applicazione del corrispondente regime fiscale ai sensi dell’art. 32-quater del D.L. n. 124 del 2019, come modificato dall’art. 28 del D.L. n. 23 del 2020. Sulla base delle informazioni ricevute dalla società semplice, l’emittente o l’intermediario che svolgono l’attività di sostituto di imposta dovranno compilare la certificazione indicando i dati dei soci delle società semplici, che percepiscono dividendi sui quali non è stata applicata la ritenuta o l’imposta sostitutiva) e dalle istruzioni al Quadro SK del modello 770 (A decorrere dal 1° gennaio 2020, i dividendi corrisposti alle società semplici si intendono percepiti per trasparenza dai rispettivi soci con conseguente applicazione del corrispondente regime fiscale ai sensi dell’art. 32-quater del D.L. n. 124 del 2019, come modificato dall’art. 28 del D.L. n. 23 del 2020. Sulla base delle informazioni ricevute dalla società semplice, l’emittente o l’intermediario che svolgono l’attività di sostituto di imposta dovranno compilare il quadro indicando
i dati dei soci delle società semplici, che percepiscono dividendi sui quali non è stata applicata la ritenuta o l’imposta sostitutiva) si evince che  Sostituti d’imposta sono solo gli intermediari o, in mancanza, l’emittente i quali:

• operano la ritenuta d’imposta nei confronti dei soci persone fisiche residenti non imprenditori o di quelli esenti da Ires o dei non residenti;
• rilasciano il CUPE direttamente al socio della società semplice, se non viene operata la ritenuta d’imposta.
• compilano i quadro SI ed SK del MODELLO 770.

Con riferimento  agli adempimenti dichiarativi e certificativi la Società emittente (Vedi: Risposta n. 486/2022 ad istanza di interpello), sulla base delle informazioni ricevute dalla Società Semplice:

• dovrà compilare il Modello 770 relativo al periodo di imposta in cui sono stati erogati i dividendi alla Società Semplice, inserendo

• • nel quadro SI il dato complessivo dei dividendi pagati nel periodo di imposta
    
  • nel quadro SK, i dati relativi ai soggetti non residenti nel territorio dello Stato nei cui confronti gli utili sono assoggettati a ritenuta a titolo d’imposta, anche se in misura convenzionale
    
• potrà rilasciare la Certificazione relativa agli Utili e agli altri Proventi Equiparati (CUPE) ai Soci non residenti che hanno percepito utili assoggettati alla ritenuta alla fonte a titolo d’imposta per consentire agli stessi di ottenere nel Paese di residenza, ove previsto, il credito d’imposta relativo alle imposte pagate in Italia.
  
  Nel caso in cui fra l’Italia e il Paese di residenza del percettore sia in vigore una Convenzione contro la doppia imposizione, l’eliminazione della stessa avverrà secondo le modalità ivi previste.

Dividendi di fonte estera percepiti da una Società Semplice

I dividendi di fonte estera possono essere percepiti dalla Società Semplice:

• per il tramite di un intermediario residente: l’intermediario residente opera la  ritenuta a titolo d’imposta (al netto delle imposte assolte all’estero, c.d. Netto Frontiera: Per “netto frontiera”, quindi, si deve intendere l’importo effettivamente corrisposto al beneficiario finale) sulla parte di utile imputabile a persone fisiche residenti non imprenditori ed effettua la segnalazione nominativa nel Quadro SK del modello 770.
  Questa procedura è prevista:
  • Se le azioni o quote estere sono in deposito o amministrazione presso l’intermediario;
  • Se le azioni o quote estere non sono in deposito o amministrazione presso l’intermediario, ma l’intermediario ha ricevuto «specifico incarico a cura del contribuente». Per l’intervento dell’intermediario è sufficiente, quindi, che il contribuente (nel caso per il tramite della società semplice) le conferisca l’incarico di operare la ritenuta in sede di percezione del dividendo (Questa possibilità è ammessa dalla circolare 19/E del 27/06/2014, par. 9, secondo la quale i sostituti d’imposta che intervengono nella riscossione dei redditi derivanti da attività finanziarie estere applicano le ritenute alla fonte e le imposte sostitutive «dietro specifico incarico a cura del contribuente».);
• direttamente dalla Società emittente non residente, senza l’intervento di un intermediario residente.
  In questo caso possiamo rifarci a quanto evidenziato nella Risposta ad interpello n. 312/E/2019, in tema di adempimenti del sostituto di imposta (datore di lavoro) da parte di soggetto estero non residente : “L’articolo 23, comma 1, del citato D.P.R. n. 600 del 1973 individua, in modo tassativo, i soggetti obbligati a operare, in qualità di sostituti di imposta, le ritenute alla fonte sui redditi per i quali è prevista l’applicazione di dette ritenute.Fra tali soggetti menziona gli “enti e le società indicati nell’articolo 87 (ora articolo 73), comma 1, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917” (TUIR).
   L’articolo 73, comma 1, del TUIR, alla lettera d), indica testualmente “le società ed enti di ogni tipo compresi i trust, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato”.
  Rientrano, pertanto, fra i soggetti che rivestono la qualifica di sostituti di imposta, anche i soggetti non residenti nel territorio dello Stato.
  Tuttavia, come precisato nella circolare del Ministero delle Finanze 23 dicembre 1997, n. 326, paragrafo 3.1 (le società e gli enti di ogni tipo, con o senza personalità giuridica, non residenti nel territorio dello Stato ……per i redditi corrisposti da loro sedi fisse in Italia), gli enti e le società non residenti assumono la qualifica di sostituto d’imposta limitatamente ai redditi corrisposti da una loro stabile organizzazione o base fissa in Italia.
  Le società non residenti, infatti, seppur ricomprese, sotto il profilo soggettivo, fra i soggetti indicati al primo comma dell’articolo 23 del d.P.R. n. 600 del 1973, in linea di principio, ne sono oggettivamente escluse in ragione della delimitazione territoriale della potestà tributaria dello Stato. Ne consegue che, stante l’assenza di stabile organizzazione in Italia, l’istante, non rivestendo il ruolo di sostituto d’imposta, non è tenuta ad applicare le ritenute sui corrispettivi erogati al proprio dipendente in Italia.”
  Quindi, per stabilire se la Società emittente non residente deve assumere il ruolo di sostituto d’imposta  bisogna verificare se questa ha o non ha in Italia una stabile organizzazione:
  • nel caso di la Società emittente non residente abbia in Italia una stabile organizzazione essa assumerà il ruolo di sostituto d’imposta;
  • nel caso di la Società emittente non residente non abbia in Italia una stabile organizzazione essa assumerà il ruolo di sostituto d’imposta ed i percipienti, non subendo le ritenute, dovranno assolvere le imposte in autoliquidazione nella propria dichiarazione dei redditi con conseguente applicazione del corrispondente regime fiscale.