
Accordi amministrativi tra Italia ed altri Stati per lo scambio di informazioni ai fini delle verifiche fiscali

La Direttiva AIFM (Alternative Investment Fund Managers) Direttiva 2011/61/UE del Parlamento europeo e del Consiglio, dell’ 8 giugno 2011 , sui gestori di fondi di investimento alternativi, che modifica le direttive 2003/41/CE e 2009/65/CE e i regolamenti (CE) n. 1060/2009 e (UE) n. 1095/2010 ha lo scopo di creare un quadro regolamentare e di vigilanza armonizzato ed efficace per i gestori dei cosiddetti FIA (Fondi di Investimento Alternativi), qualsiasi fondo europeo o estero che non sia un OICVM (Organismo di Investimento Collettivo in Valori Mobiliari)) a livello europeo.
La Direttiva AIFM (Alternative Investment Fund Managers) intende fornire criteri regolamentari solidi e armonizzati per tutti i gestori FIA (cosiddetti GEFIA (1)) nel campo d’applicazione della direttiva e migliorare la trasparenza delle attività dei GEFIA e dei FIA da loro gestiti nei confronti degli investitori e delle pubbliche autorità.
La Direttiva AIFM (Alternative Investment Fund Managers):
La Commissione Europea ha emanato il Regolamento delegato (UE) n. 231/2013 del 19 dicembre 2012 , che integra la direttiva 2011/61/UE del Parlamento europeo e del Consiglio (Direttiva AIFM (Alternative Investment Fund Managers) per quanto riguarda deroghe, condizioni generali di esercizio, depositari, leva finanziaria, trasparenza e sorveglianza (Regolamento AIFM) destinato a dare attuazione ad alcune previsioni della Direttiva AIFM.
In data 22 ottobre 2020 la Commissione europea ha posto in pubblica consultazione il documento intitolato “Public consultation on the review of the Alternative Investment Fund Managers Directive (AIFMD)”.
La revisione della Direttiva AIFM (Alternative Investment Fund Managers) punta a rafforzare il mercato dei FIA e al contempo a tutelare gli investitori e a garantire la stabilità del sistema finanziario. La Commissione, pertanto, si rivolge a tutti i portatori di interesse, tra cui gestori di fondi, imprese di investimento, distributori di FIA, investitori e relative associazioni di tutela, e tiene in considerazione anche la tutela degli investitori secondo la Direttiva MiFID II (Direttiva 204/65/UE).
Infatti, tra i principali punti su cui si concentra la consultazione si evidenziano:
– il miglioramento dell’utilità del passaporto AIFM e la competitività complessiva dei FIA europei;
– l’ambito di applicazione della licenza di GEFIA e la sua potenziale estensione ai GEFIA più piccoli;
– la protezione degli investitori, tenendo conto delle differenze tra investitori al dettaglio e investitori professionali;
– obblighi di informazione e requisiti specifici che potrebbero essere aggiunti, modificati o rimossi;
– la parità di condizioni, con particolare riferimento al trattamento equo dei FIA non UE, garantendo agli investitori una scelta più ampia e, al contempo, assicurando che i GEFIA UE non siano esposti a concorrenza sleale o siano comunque svantaggiati;
– i modelli di reporting di vigilanza forniti dal GEFIA, con particolare attenzione all’aumento delle attività dei FIA nel mercato del credito;
– le norme relative agli investimenti in imprese private;
– la partecipazione ai settori dell’investimento responsabile.
La Commissione Europea, inoltre, non esclude che al termine della presente consultazione, sulla base dei feedback ricevuti, possa essere sottoposta a revisione anche la Direttiva 2009/65/CE sugli organismi d’investimento collettivo in valori mobiliari (cd. Direttiva OICVM). Sul punto la Commissione solleva la questione di un’unica licenza per gestori di fondi di investimento alternativi e di OICVM, nonché la necessità di metriche armonizzate per il calcolo della leva finanziaria e la rendicontazione su l’utilizzo di strumenti di gestione della liquidità.
(1) Società autorizzata alla gestione di FIA in Italia (SGR, Sicaf, Sicav), in uno Stato della UE diverso dall’Italia (Gefia UE), ovvero in uno Stato non appartenente alla UE (Gefia non UE).
Il Regolamento (UE) 2017/1129 del Parlamento Europeo e del Consiglio del 14 giugno 2017 relativo al prospetto da pubblicare per l’offerta pubblica o l’ammissione alla negoziazione di titoli in un mercato regolamentato (Regolamento Prospetto) ha abrogato la previgente Direttiva 2003/71/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 4 novembre 2003, relativa al prospetto da pubblicare per l’offerta pubblica o l’ammissione alla negoziazione di strumenti finanziari e che modifica la direttiva 2001/34/CE (Direttiva Prospetto) ed è divenuto applicabile a decorrere dal 21 luglio 2019.
Il Regolamento (UE) 2017/1129 (cosiddetto “regolamento prospetto“) stabilisce i requisiti relativi alla redazione, all’approvazione e alla diffusione del prospetto da pubblicare per l’offerta pubblica di titoli o la loro ammissione alla negoziazione in un mercato regolamentato che ha sede o opera in uno Stato membro.
L’introduzione del Regolamento Prospetto si inserisce nell’ambito del processo di completamento dell’Unione dei mercati dei capitali (Capital Markets Union – piano per sbloccare i fondi per la crescita dell’Europa – Vedi: COMUNICAZIONE DELLA COMMISSIONE AL PARLAMENTO EUROPEO, AL CONSIGLIO, AL COMITATO ECONOMICO E SOCIALE EUROPEO E AL COMITATO DELLE REGIONI, COM(2015) 468 final, del 30.9.2015, Piano di azione per la creazione dell’Unione dei mercati dei capitali)
Finalità dell’Unione dei mercati dei capitali (Capital Markets Union) sono:
I prospetti sono documenti obbligatori per legge che contengono tutte le informazioni su una determinata società. Sulla base di tali informazioni gli investitori possono decidere se investire nelle diverse tipologie di titoli emessi dalla società. Pertanto, il prospetto deve garantire che gli investitori siano ben informati sui prodotti in cui stanno investendo, senza comunque costituire, specie per le piccole e medie imprese (PMI), un ostacolo di fatto all’accesso ai mercati finanziari a causa delle pratiche amministrative da assolvere e dei costi elevati da sostenere.
Il nuovo Regolamento Prospetto introduce un certo numero di novità rispetto alle disposizioni della previgente Direttiva Prospetto, sebbene l’impianto generale e i principali elementi strutturali della disciplina rimangono sostanzialmente i medesimi. Cambia l’utilizzo dello strumento legislativo del regolamento europeo. direttamente applicabile negli Stati membri, senza necessità di adozione di norme nazionali di recepimento, assicurando una maggiore armonizzazione della normativa tra gli Stati membri dell’Unione Europea rispetto alla direttiva in quanto, in assenza di un quadro normativo dettagliato direttamente applicabile in tutti gli Stati membri, si moltiplicano nella prassi le divergenze applicative tra gli Stati membri
l regolamento prevede per tutti i tipi di emittenti norme di informativa uniformi e adeguate alle specifiche esigenze e rende il prospetto uno strumento più pertinente per informare i potenziali investitori.
Le norme si concentrano in maniera particolare su quattro tipi di emittenti:
Le principali novità sono:
L’Unione Europea con il Regolamento (UE) 2017/1129 del Parlamento Europeo e del Consiglio del 14 giugno 2017 relativo al prospetto da pubblicare per l’offerta pubblica o l’ammissione alla negoziazione di titoli in un mercato regolamentato (Regolamento Prospetto) ha adottato un nuovo schema di norme, che esentano chi emette titoli, dall’obbligo di redigere un prospetto informativo se l’offerta è al di sotto di una certa soglia.
Trattandosi di un regolamento e non di una direttiva, non sono più necessari adempimenti aggiuntivi, ma il regolamento è entrato automaticamente in vigore all’interno dei sistemi legislativi nazionali, eliminando in questo modo il rischio di incongruenze.
Le soglie, sono state decise da ogni nazione rispettando l’articolo 3.2 del regolamento, che prevedono un margine di discrezionalità per le esenzioni tra uno e 8 milioni di euro.
L’Italia, la Francia, il Regno Unito, la Danimarca e la Finlandia hanno optato per la soglia più alta di 8 milioni di euro, scelta che può favorire lo sviluppo delle STO perché questa soluzione si adatta particolarmente bene alla media delle startup focalizzate sul mondo delle criptomonete; tutto questo consente loro un modus operandi più semplice ai per acquisire finanziamenti all’interno dei loro paesi d’origine, ma, dal momento che non c’è bisogno di un prospetto, la raccolta fondi dovrà essere limitata per ora al paese d’origine.
In virtù dell’art. 15 (Prospetto UE della crescita) del Regolamento Prospetto le società europee che non rientrano nelle soglie per l’esenzione e che volessero emettere security token potranno farlo utilizzando una nuova forma di prospetto semplificato, che prende il nome di “Prospetto di crescita”, processo diretto e dai costi contenuti se paragonato alla media dei prospetti altrimenti necessari.
L’art. 15, primo comma (Prospetto UE della crescita) del Regolamento Prospetto recita:
“In caso di offerta pubblica di titoli, i soggetti seguenti possono scegliere di redigere un prospetto UE della crescita in base al regime di informativa proporzionato di cui al presente articolo purché non abbiano titoli ammessi alla negoziazione in un mercato regolamentato:
a) |
PMI; |
b) |
emittenti, diversi dalle PMI, i cui titoli sono o saranno negoziati in un mercato di crescita per le PMI, a condizione che tali emittenti abbiano una capitalizzazione di borsa media inferiore a 500 000 000 EUR sulla base delle quotazioni di fine anno dei tre precedenti anni civili; |
c) |
emittenti, diversi da quelli di cui alle lettere a) e b), ove le offerte al pubblico di titoli abbiano un corrispettivo totale nell’Unione che non supera 20 000 000 EUR, calcolato su un periodo di 12 mesi, e a condizione che tali emittenti non abbiano titoli negoziati in un MTF e durante l’esercizio precedente abbiano avuto in media fino a 499 dipendenti; |
d) |
offerenti di titoli emessi da emittenti di cui alle lettere a) e b) |
La definizione di PMI ai sensi del Regolamento Prospetto è data dalla lettera f dell’art. 2 (Definizioni)
f) | «piccole e medie imprese» o PMI:
|
L’articolo 4, paragrafo 1, punto 13, della Direttiva 2014/65/UE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 15 maggio 2014 , relativa ai mercati degli strumenti finanziari e che modifica la direttiva 2002/92/CE e la direttiva 2011/61/UE definisce «piccola o media impresa»: un’impresa che ha una capitalizzazione di borsa media inferiore a 200 000 000 EUR sulla base delle quotazioni di fine anno dei tre precedenti anni civili.
Il processo per l’ottenimento del certificato di approvazione che attesti che il prospetto è stato emesso nel rispetto delle nuove è diventato più semplice.
Trattandosi di un regolamento e non di una direttiva, a, una volta che un prospetto di crescita di una STO è approvato in uno stato UE, questo sarà valido per ogni offerta di Security Token all’interno della stessa UE. Riportiamo l’art. 24 (Validità dell’approvazione di un prospetto a livello dell’Unione) del Regolamento Prospetto:
“1. Fatto salvo l’articolo 37, qualora l’offerta pubblica di titoli o l’ammissione alla negoziazione in un mercato regolamentato avvengano in uno o più Stati membri, o in uno Stato membro diverso dallo Stato membro di origine, il prospetto approvato dallo Stato membro di origine e gli eventuali supplementi sono validi per l’offerta pubblica o per l’ammissione alla negoziazione in un numero qualsiasi di Stati membri ospitanti, purché l’ESMA e l’autorità competente di ciascuno Stato membro ospitante ne ricevano notifica a norma dell’articolo 25. Le autorità competenti degli Stati membri ospitanti non assoggettano ad alcuna approvazione o ad altra procedura amministrativa i prospetti e i supplementi approvati dalle autorità competenti degli altri Stati membri, e le condizioni definitive.
2. Se un fatto nuovo significativo, errore o imprecisione rilevanti sopravvengono o sono rilevati nell’arco di tempo di cui all’articolo 23, paragrafo 1, l’autorità competente dello Stato membro di origine esige la pubblicazione di un supplemento da approvare secondo le modalità di cui all’articolo 20, paragrafo 1. L’ESMA e l’autorità competente dello Stato membro ospitante possono informare l’autorità competente dello Stato membro di origine della necessità di nuove informazioni.”
L‘Unione Europea ha stabilito una serie completa di norme sui servizi e le attività di investimento con l’obiettivo di promuovere i mercati finanziari che sono
La prima serie di norme adottata dall’UE ha contribuito ad aumentare la competitività dei mercati finanziari creando un mercato unico per i servizi e le attività di investimento. Hanno inoltre assicurato un elevato grado di protezione armonizzata per gli investitori in strumenti finanziari, come azioni, obbligazioni o derivati.
Tuttavia, dopo la crisi finanziaria del 2008 è diventato chiaro che era necessario un quadro normativo più solido
La Markets in financial instruments Directive (MiFID) è la direttiva sui mercati degli strumenti finanziari (Direttiva 2004/39/CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 21 aprile 2004, relativa ai mercati degli strumenti finanziari, che modifica le direttive 85/611/CEE e 93/6/CEE del Consiglio e la direttiva 2000/12/CE del Parlamento europeo e del Consiglio e che abroga la direttiva 93/22/CEE del Consiglio). In vigore dal 31 gennaio 2007 al 2 gennaio 2018, è una pietra miliare della regolamentazione dei mercati finanziari dell’UE.
La MiFID prevede:
Ha regolamentato:
La MiFID, mentre ha creato concorrenza tra questi servizi e ha portato più scelta e prezzi più bassi per gli investitori, tuttavia, sulla scia della crisi finanziaria, sono emerse carenze.
Il 20 ottobre 2011 la Commissione Europea ha adottato una proposta legislativa per la revisione della MiFID che si è concretizzata in una Direttiva rivista e in un nuovo Regolamento .
Dopo oltre due anni di dibattito, il Parlamento Europeo e il Consiglio hanno adottato la Direttiva sui Mercati degli Strumenti Finanziari che abroga la Direttiva 2004/39/CE e il Regolamento sui Mercati degli Strumenti Finanziari, comunemente denominati MiFID II e MiFIR l’Unione Europea, pubblicati nella Gazzetta ufficiale dell’UE il 12 giugno 2014.
Quindi, nel giugno 2014 la Commissione Europea ha adottato nuove regole di revisione del framework MiFID.
Si tratta
di una direttiva: Markets in Financial Instruments Directive (MiFID II) (Direttiva 2014/65/UE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 15 maggio 2014, relativa ai mercati degli strumenti finanziari e che modifica la direttiva 2002/92/CE e la direttiva 2011/61/UE)
di un regolamento: Markets in Financial Instruments Regulation (MiFIR) (Regolamento (UE) n. 600/2014 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 15 maggio 2014, sui mercati degli strumenti finanziari e che modifica il regolamento (UE) n. 648/2012 )
La MiFID II mira a rafforzare le regole sui mercati mobiliari tramite
Le regole MiFID riviste rafforzano anche la protezione degli investitori introducendo requisiti sull’organizzazione e sulla condotta degli attori in questi mercati.
Il MiFIR stabilisce i requisiti in materia
La MiFID II e la MiFIR sono diventate applicabili a partire dal 3 gennaio 2018.
MiFID II e MiFIR garantiscono mercati più equi, più sicuri e più efficienti e facilitano una maggiore trasparenza per tutti i partecipanti . Nuovi requisiti di reporting e test aumentano la quantità di informazioni disponibili e riducono l’uso di dark pool e trading OTC (1). Le norme che disciplinano le negoziazioni ad alta frequenza impongono una serie rigorosa di requisiti organizzativi alle imprese di investimento e alle sedi di negoziazione e le disposizioni che disciplinano l’accesso non discriminatorio alle controparti centrali (CCP) (2) , alle sedi di negoziazione e ai parametri di riferimento sono concepite per aumentare la concorrenza.
La tutela degli investitori è rafforzata attraverso l’introduzione di nuovi requisiti in materia di governance dei prodotti e consulenza indipendente in materia di investimenti, l’estensione delle regole esistenti ai depositi strutturati e il miglioramento dei requisiti in diversi settori, tra cui la responsabilità degli organi di gestione, incentivi, informazioni e reporting ai clienti, cross-selling (tattica di vendita utilizzata per convincere i clienti ad acquistare di più), remunerazione del personale e best execution.
(1) Over-the-counter (OTC) si riferisce al processo di negoziazione dei titoli tramite una rete di broker-dealer anziché su una borsa centralizzata. Il trading over-the-counter può coinvolgere azioni, strumenti di debito e derivati , che sono contratti finanziari il cui valore deriva da un’attività sottostante come una merce .
In alcuni casi, i titoli potrebbero non soddisfare i requisiti per essere quotati in una borsa valori standard come la Borsa di New York (NYSE). Invece, questi titoli possono essere negoziati over-the-counter.
Tuttavia, il trading over-the-counter può includere azioni quotate in borsa e azioni non quotate. Le azioni che non sono quotate su una borsa valori e negoziate tramite OTC sono in genere chiamate titoli azionari over-the-counter o azioni OTC.
(2) Le controparti centrali (CCP) sono entità che si interpongono tra le controparti di una transazione finanziaria per garantire le loro prestazioni. In seguito alla crisi finanziaria, il loro ruolo e la loro importanza sistemica sono aumentati in modo significativo.
Il 29 marzo 2022 l’OCSE ha pubblicato il “Model Rules for Reporting by Digital Platform Operators XML Schema and User Guide for Tax Administrations” (Regole modello per la segnalazione da parte degli operatori di piattaforme digitali Schema XML e Guida per l’utente per le amministrazioni fiscali).
Le piattaforme digitali si trovano ad affrontare responsabilità sempre maggiori in relazione agli obblighi di segnalazione e trasparenza delle informazioni in proprio possesso alle amministrazioni fiscali che vogliono raccogliere dati su chi ( e dove) sta guadagnando dalle vendite su piattaforme digitali. Basti pensare al fatto che negli ultimi mesi le piattaforme digitali hanno iniziato a riscuotere l’IVA sui servizi digitali ed a sostenere gli obblighi di fatturazione per la vendita di beni di basso valore.
Il 3 luglio 2020 l’OCSE ha rilasciato il formato IT standardizzato per supportare la segnalazione elettronica e lo scambio automatico delle informazioni raccolte nell’ambito delle Regole di segnalazione per le piattaforme digitali (OCSE 2020) dell’OCSE (Model Rules for Reporting by Platform Operators with respect to Sellers in the Sharing and Gig Economy (Regole modello per la segnalazione da parte degli operatori di piattaforma rispetto ai venditori nella condivisione e nella gig economy)
Queste Regole richiedono alle piattaforme digitali di riferire sul reddito realizzato da coloro che offrono alloggio, trasporto e servizi alla persona, nonché da coloro che vendono beni, attraverso piattaforme e di segnalare le informazioni alle autorità fiscali.
Le regole di segnalazione per le piattaforme digitali sono state sviluppate alla luce della rapida crescita dell’economia digitale e in risposta alla richiesta di un quadro normativo globale in relazione alle attività promosse da tali piattaforme.
In quanto tali, le regole di segnalazione per le piattaforme digitali sono progettate per aiutare i contribuenti a essere conformi ai propri obblighi fiscali, garantendo nel contempo condizioni di parità con le imprese tradizionali.
Lo schema DPI XML è stato sviluppato in stretto coordinamento con l’Unione Europea, al fine di garantire che lo schema possa essere utilizzato anche per la rendicontazione e lo scambio di informazioni ai sensi della DAC (Directive Administrative Cooperation) 7 (Direttiva 2021/514/UErecante modifiche alla direttiva 2011/16/UE che ha esteso alle piattaforme digitali lo scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale).
Lo “Schema XML e la guida per l’utente delle informazioni sulla piattaforma digitale (DPI)” (Digital Platform Information (DPI) XML Schema and User Guide) è un formato IT standardizzato che consente la segnalazione elettronica e lo scambio di informazioni raccolte ai sensi delle regole di segnalazione del modello per le piattaforme digitali (OCSE 2020). Lo schema DPI XML riflette l’ambito esteso delle regole del modello ed è progettato per facilitare tecnicamente gli scambi basati sull’IT sia in base alle regole di segnalazione del modello dell’OCSE per le piattaforme digitali che alla direttiva dell’Unione europea sulla cooperazione amministrativa (DAC7).
Dal sito OCSE (https://www.oecd.org/ctp/exchange-of-tax-information/model-rules-for-reporting-by-platform-operators-with-respect-to-sellers-in-the-sharing-and-gig-economy.htm) è possibile Scaricare lo schema XML (ZIP)
La Corte di Cassazione, Quinta Sezione civile, con sentenza n. 1506 del 18 gennaio 2022, si è pronunciata nuovamente sul tema delle società di comodo.
La Corte richiama il concetto di società “senza impresa”, o di mero godimento, e dunque “di comodo” in quanto lo strumento societario era stato utilizzato in modo improprio, come mero involucro per raggiungere scopi, anche di risparmio fiscale, diversi (come per esempio l’amministrazione dei patrimoni personali dei soci) da quelli previsti dal legislatore per tale istituto.
La Suprema Corte, Quinta Sezione civile, con ordinanza n. 16697 del 14 giugno 2021, ha affermato che, in materia di società di comodo, l’“impossibilità”, per situazioni oggettive, di carattere straordinario (ma la locuzione “di carattere straordinario” non è più presente nella norma dal 1-1-2007, a seguito dell’art. 1, comma 109, lett. h, della legge finanziaria 2007), di conseguire il reddito
presunto secondo il meccanismo di determinazione di cui all‘art. 30 della I. n. 724 del 1994, la cui prova è a carico del contribuente, non va intesa in termini assoluti bensì economici, aventi riguardo alle effettive condizioni del mercato (Cass., sez.5, 20 giugno 2018, n. 16204; Cass., sez. 5, 3 novembre 2020, n. 24314).
Si è precisato che, in tema di società di comodo, il meccanismo di
determinazione presuntiva del reddito di cui all’art. 30 della I. n. 724 del 1994, superabile mediante prova contraria, non si pone in contrasto con il principio di “proporzionalità”, rispetto al quale, la Corte di Giustizia dell’Unione Europea (sentenza 13 marzo 2007, causa C-524/04) ha affermato che una normativa nazionale che si fondi sull’esame di elementi oggettivi e verificabili per stabilire
se un’operazione consista in una costruzione di puro artificio ai soli fini fiscali, e quindi elusiva, va considerata come non eccedente quanto necessario per prevenire pratiche abusive, ove il contribuente sia messo in grado, senza oneri eccessivi, di dimostrare le eventuali ragioni commerciali che giustificano detta
operazione (Cass., sez. 5, 20 giugno 2018, n. 16204).
Va evidenziato come il 22/12/2021 la Commissione Europea ha presentato (COM (2021) 565) una Proposta di DIRETTIVA DEL CONSIGLIO recante norme per prevenire l’abuso di entità fittizie a fini fiscali e che modifica la Direttiva 2011/16/UE sulla cooperazione tra le amministrazioni fiscali degli Stati membri dell’Unione europea. La proposta, che dovrebbe entrare in vigore, una volta adottata dagli Stati membri, il 1° gennaio 2024, punta a identificare, arrivando anche a disconoscere le agevolazioni fiscali, le società che esercitano un’attività economica minima o nulla.
Quindi dal 1 gennaio 2024 le società fiscalmente residenti nella Ue che risulteranno di comodo, ai sensi della nuova disciplina contenuta nella proposta di Direttiva presentata dalla Commissione europea il 22 dicembre 2021 (2021/0434 (CNS)), perderanno lo status di residenti ai fini fiscali e quindi l’accesso ai Trattati e alle Direttive sui regimi di esenzione sui dividendi, interessi e royalty.
La proposta, pertanto, mediante il “substance test” e disposizioni specifiche in tema di scambio automatico di informazioni e richieste di verifiche fiscali tra autorità competenti di diversi Stati membri, mira a garantire che le società di comodo non possano beneficiare di agevolazioni fiscali.
La Commissione ha individuato tre indicatori che attiveranno una richiesta di maggiore trasparenza da parte delle autorità fiscali per dimostrare che non si tratti di società senza un’attività economica reale (shell company).
Se una società ricade in tutti e tre questi “indicatorii” dovrà riportare nella sua dichiarazione dei redditi alcune informazioni che interessano, come, per esempio:
Tutte queste dichiarazioni dovranno essere accompagnate da elementi di prova.
Se la società verrà considerata “di comodo” non potrà accedere alle agevolazioni fiscali e ai benefici concessi, per esempio:
Lo Stato in cui ha la residenza la shell company:
Le società potranno impugnare le decisioni che le classificano come società di comodo producendo ulteriore documentazione a loro sostegno.
Negli ultimi anni diverse multinazionali hanno iniziato a ricorrere a società di comodo nell’ambito di pianificazioni fiscali aggressive per indirizzare flussi finanziari verso Paesi che hanno una tassazione minore o Stati dove eludere il fisco è molto più semplice, o per “proteggere dalla tassazione” particolari tipologie di beni, in specie beni immobili.
Il 22/12/2021 la Commissione Europea ha presentato (COM (2021) 565) una Proposta di DIRETTIVA DEL CONSIGLIO recante norme per prevenire l’abuso di entità fittizie a fini fiscali e che modifica la Direttiva 2011/16/UE sulla cooperazione tra le amministrazioni fiscali degli Stati membri dell’Unione europea. La proposta, che dovrebbe entrare in vigore, una volta adottata dagli Stati membri, il 1° gennaio 2024, punta a identificare, arrivando anche a disconoscere le agevolazioni fiscali, le società che esercitano un’attività economica minima o nulla.
Quindi dal 1 gennaio 2024 le società fiscalmente residenti nella Ue che risulteranno di comodo, ai sensi della nuova disciplina contenuta nella proposta di Direttiva presentata dalla Commissione europea il 22 dicembre 2021 (2021/0434 (CNS)), perderanno lo status di residenti ai fini fiscali e quindi l’accesso ai Trattati e alle Direttive sui regimi di esenzione sui dividendi, interessi e royalty.
La proposta, pertanto, mediante il “substance test” e disposizioni specifiche in tema di scambio automatico di informazioni e richieste di verifiche fiscali tra autorità competenti di diversi Stati membri, mira a garantire che le società di comodo non possano beneficiare di agevolazioni fiscali.
La Commissione ha individuato tre indicatori che attiveranno una richiesta di maggiore trasparenza da parte delle autorità fiscali per dimostrare che non si tratti di società senza un’attività economica reale (shell company).
Se una società ricade in tutti e tre questi “indicatorii” dovrà riportare nella sua dichiarazione dei redditi alcune informazioni che interessano, come, per esempio:
Tutte queste dichiarazioni dovranno essere accompagnate da elementi di prova.
Se la società verrà considerata “di comodo” non potrà accedere alle agevolazioni fiscali e ai benefici concessi, per esempio:
Lo Stato in cui ha la residenza la shell company:
Le società potranno impugnare le decisioni che le classificano come società di comodo producendo ulteriore documentazione a loro sostegno.
L’Amministrazione finanziaria dispone di diversi strumenti per individuare redditi prodotti e patrimoni detenuti all’estero da parte di contribuenti fiscalmente residenti in Italia che consentono al Fisco di monitorare con apprezzabile precisione il movimento dei capitali esteri dei contribuenti fiscalmente residenti in Italia e di individuare i fenomeni di evasione ed elusione fiscale internazionale.
La cooperazione fiscale internazionale tra le Amministrazioni finanziarie dei diversi Paesi della comunità internazionale si sviluppa:
Scambio di informazioni nell’Unione europea settore delle imposte dirette
La direttiva n. 2011/16/UE (DAC 1) del 15 febbraio 2011 che ha abrogato, con effetto dal 1° gennaio 2013, la direttiva n. 77/799/CEE, implementando “Mandatory Disclosure Rules” (MDR), stabilisce le norme e le procedure in base alle quali gli Stati membri cooperano tra loro ai fini dello scambio di informazioni fiscali per le Amministrazioni finanziarie volte ad arginare i meccanismi di pianificazione fiscale aggressiva introducendo sistemi di controllo ispirati alla c.d. cooperative compliance. Negli anni la DAC 1 è stata varie volte modificata, estendendone sempre più il suo ambito di applicazione.
Evoluzione delle Direttive DAC (Directive Administrative Cooperation) dal 2011 ad oggi
DAC | Direttiva del Consiglio | Attuazione | ||
1 | 15/02/2011 | 2011/16/UE | Cooperazione amministrativa nel settore fiscale, scambio automatico di informazioni dai periodi d’imposta dal 1o gennaio 2014 (abroga la Direttiva 77/799/CEE) | D. Lgs. 4 marzo 2014, n. 29 |
2 | 09/12/2014 | 2014/107/UE recante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Amplia le categorie di reddito oggetto di scambio automatico, obbligo di trasmettere informazioni, per i periodi d’imposta a decorrere dal 1o gennaio 2016, per quanto concerne i Conti Bancari | Normativa italiana di riferimento |
3 | 08/12/2015 | 2015/2376/UE recante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Estende lo scambio automatico obbligatorio di informazioni ai ruling preventivi transfrontalieri e agli accordi preventivi sui prezzi di trasferimento | D. Lgs. 15 marzo 2017, n. 32 |
4 | 25/05/2016 | 2016/881/UE recante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Scambio automatico obbligatorio di informazioni in materia di rendicontazione Paese per Paese | Articolo 1, commi 145 e 146 della legge 28 dicembre 2015, n. 208D.M. 23/02/2017 |
5 | 06/12/2016 | 2016/2258/UE recante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Accesso da parte delle autorità fiscali alle informazioni in materia di antiriciclaggio | Legge 25 ottobre 2017, n, 163D.Lgs. 18 maggio 2018, n. 60 |
6 | 25/05/2018 | 2018/822/UE recante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale relativamente ai meccanismi transfrontalieri soggetti all’obbligo di notifica. | D.Lgs. n. 100/2020D.M. 17/11/2020 |
7 | 22/03/2021 | 2021/514/UErecante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale esteso alle piattaforme digitali | In attesa di attuazione |
La direttiva n. 2011/16/UE (DAC 1) del 15 febbraio 2011 che ha abrogato, con effetto dal 1° gennaio 2013, la direttiva n. 77/799/CEE stabilendo le norme e le procedure in base alle quali gli Stati membri cooperano tra loro ai fini dello scambio di informazioni fiscali per le Amministrazioni finanziarie. La direttiva è stata recepita nell’ordinamento giuridico interno con il D. Lgs. 4 marzo 2014, n. 29.
Per le regole tecniche di scambio dei dati di natura finanziaria, In ragione della sostanziale uniformazione delle procedure di scambio di informazioni relative ai conti finanziari previste dalla direttiva rispetto a quelle che si rinvengono dalle procedure adottate in sede OCSE, occorre fare riferimento al DM 28.12.2015 (Attuazione della legge 18 giugno 2015, n. 95 (Ratifica ed esecuzione dell’Accordo tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo degli Stati Uniti d’America finalizzato a migliorare la compliance fiscale internazionale e ad applicare la normativa F.A.T.C.A. (Foreign Account Tax Compliance Act)) e della direttiva n. 2014/107/UE (DAC 2) del Consiglio del 9 dicembre 2014, che, come vedremo, promuovendo lo scambio automatico di informazioni come standard europeo e internazionale di trasparenza e di cooperazione, ha ampliato, per quanto riguarda lo scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale, l’ambito di applicazione della direttiva n. 2011/16/UE (DAC 1).
Su richiesta dell’autorità richiedente, l’autorità interpellata trasmette all’autorità richiedente le informazioni di cui sia in possesso o che ottenga a seguito di un’indagine amministrativa.
L’autorità competente di ciascuno Stato membro comunica all’autorità competente di qualsiasi altro Strato membro, mediante scambio automatico obbligatorio, le informazioni disponibili sui periodi d’imposta dal 1o gennaio 2014 riguardanti i residenti in tale altro Stato membro sulle seguenti categorie specifiche di reddito e di capitale ai sensi della legislazione dello Stato membro che comunica le informazioni:
La comunicazione di informazioni ha luogo almeno una volta all’anno, entro i sei mesi successivi al termine dell’anno fiscale dello Stato membro durante il quale le informazioni sono state rese disponibili.
Le informazioni sono trasmesse elettronicamente, per quanto possibile, utilizzando la piattaforma comune basata sulla rete comune di comunicazione (CCN) e sull’interfaccia comune di sistema (CSI), sviluppata dall’Unione per assicurare tutte le trasmissioni con mezzi elettronici tra le autorità competenti nel settore delle dogane e della fiscalità.
I nuovi obblighi di segnalazione si applicheranno a partire dal 1 ° gennaio 2023.
A norma dell’art. 2 della direttiva n. 2011/16/UE (DAC 1) la stessa si applica alle imposte di qualsiasi tipo riscosse da o per conto di uno Stato membro o delle sue ripartizioni territoriali.
L’Unione europea ha, però, siglato appositi accordi per estendere lo scambio dei dati relativi ai redditi finanziari in ossequio alla direttiva con:
La normativa interna
Nell’ordinamento interno italiano, la disciplina della scambio automatico delle informazioni viene prevista dall’art. 31-bis del D.P.R. n. 600/1973, introdotto dall’art.1 del del DECRETO LEGISLATIVO 19 settembre 2005, n. 215 in attuazione della direttiva 2003/93/CE (successivamente implicitamente abrogata dalla DAC 1) relativa alla reciproca assistenza fra le autorita’ competenti degli Stati membri nel settore delle imposte dirette e indirette e ripetutamente modificato (ultima modifica Decreto legislativo del 30/07/2020 n. 100 (in attuazione della DAC 6) Articolo 10)
Scambio di informazioni nell’Unione europea settore Imposta sul Valore Aggiunto. Direttive dell’Unione Europea sulla Cooperazione amministrativa in ambito IVA tra i Paesi dell’Unione Euopea
Scambio di informazioni con gli altri Paesi
L’art. 26 del Modello OCSE
L’art. 26 del Modello OCSE ha sempre rappresentato lo standard internazionale per lo scambio di informazioni tributarie tra stati: la sua prima versione apparve nel Modello del 1963, e da allora sono stati più volte modificati sia la lettera dell’articolo che il Commentario.
Nel 2005 sono stati aggiunti, con lo scopo principale di impedire allo Stato destinatario della richiesta di scambio di opporre determinate tipologie di legislazione nazionale, i parr. 4 e 5 all’art. 26.
L’informazione richiesta non può essere negata:
Tax Information Exchange Agreement (TIEA)
L’OCSE ha sviluppato uno strumento che può costituire la base giuridica per lo scambio di informazioni tributarie tra Stati e contribuire alla diffusione degli standard di trasparenza promossi dall’organizzazione stessa il Model Agreement on Exchange on Information on Tax Matters (Tax Information Exchange Agreements (TIEA)).
Pubblicato nel 2002 costituisce la base per la negoziazione di accordi di cooperazione in materia fiscale mediante lo scambio di informazioni tributarie tra due o più stati; ne esistono due versioni: una “bilaterale”, ed una “multilaterale”.
Gli articoli dall’1 al 3 del TIEA ne delimitano l’ambito di applicazione ed il perimetro giuridico. Esattamente come l’art. 26 del Modello OCSE, l’art.1 del TIEA menziona lo standard della “foreseeable relevance” (una richiesta di informazioni tributarie deve essere considerata “prevedibilmente rilevante), evidenziando così le stesse esigenze di bilanciamento tra l’effettività dello scambio ed i diritti del contribuente.
Lo standard “foreseeable relevance” è inteso a fornire lo scambio di informazioni in materia fiscale nella misura più ampia possibile e, allo stesso tempo, a chiarire che gli Stati membri non sono liberi di impegnarsi in “fishing expeditions” (ossia “richieste speculative di informazioni che non hanno nessi apparenti a un’indagine o indagine aperta) o di richiedere informazioni con improbabile rilevanza fiscale.
L’art. 5 del TIEA elenca e descrive le procedure per lo scambio delle informazioni tributarie tra stati. A differenza dell’art. 26 del Modello OCSE, il TIEA prevede unicamente lo scambio di informazioni “su richiesta” (upon request), (Exchange Of Information on Request – EOIR). Nel Commentario dello stesso art. 5 è menzionata la possibilità di ampliare l’ambito dell’accordo e di utilizzare le modalità di scambio c.d. “automatico” e “spontaneo”, oltre alle “verifiche simultanee” (simultaneous examinations).
Lo scambio automatico, Automatic Exchange of Information – AEOI, (modalità tipica del CRS o dell’accordo FATCA) riguarda la generalità dei contribuenti residenti in uno Stato che dispongono nell’altro Stato di redditi, o di attività, specifici. Lo scambio automatico viene effettuato a scadenze periodiche stabilite per legge senza la necessità di apposite richieste.
Lo scambio spontaneo viene fatto da uno Stato nell’interesse dell’altro Stato anche senza una specifica richiesta da parte di quest’ultimo.
Con riguardo alle procedure descritte (come, ad esempio, l’obbligo dello Stato al quale viene richiesta l’informazione di confermare il ricevimento dell’istanza e di informare tempestivamente il richiedente della eventuale impossibilità di soddisfarla), alcuni dei limiti posti allo scambio sono quasi speculari a quelli posti dall’art. 26 del Modello OCSE:
Il par. 5 dell’art. 5 del TIEA elenca i parametri che una richiesta di informazioni tributarie deve soddisfare per essere considerata foreseeable relevant senza essere fishing expedition.
Lo Stato richiedente deve fornire:
L’art. 6 TIEA fornisce la base giuridica per attività accertative svolte all’estero e regolamenta:
Gli artt. 7 e 8 TIEA, che normano la confidenzialità delle informazioni scambiate (si basano su principi che sono praticamente speculari a quelli proposti dall’art. 26 del Modello OCSE e dal relativo Commentario) stabiliscono che:
Mutual Administrative Assistence in Tax matters (MAAT)
La Convenzione sulla mutua assistenza amministrativa in materia fiscale (Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters ) è stata sviluppata congiuntamente dall’OCSE e dal Consiglio d’Europa, firmata a Strasburgo il 25 gennaio 1988, e modificata con il Protocollo del 27 maggio 2010, a cui ha aderito il nostro Paese. La Convenzione è lo strumento multilaterale più completo disponibile per tutte le forme di -operazione per contrastare l’evasione e l’elusione fiscali.
La Convenzione facilita la cooperazione internazionale per un migliore funzionamento delle leggi fiscali nazionali, nel rispetto dei diritti fondamentali dei contribuenti. Prevede tutte le possibili forme di cooperazione amministrativa tra gli Stati nella determinazione e riscossione delle imposte. Questa cooperazione spazia dallo scambio di informazioni, compresi gli scambi automatici, al recupero dei crediti fiscali esteri.
Dal 2009, il G20 ha costantemente incoraggiato i paesi a firmare la Convenzione, compreso l’ultimo al vertice del G20 a Buenos Aires nel 2018, dove il comunicato affermava: “Tutte le giurisdizioni dovrebbero firmare e ratificare la Convenzione multilaterale sulla mutua assistenza amministrativa in materia fiscale”.
141 giurisdizioni (Tabella delle giurisdizioni partecipanti) attualmente partecipano alla Convenzione, comprese 17 giurisdizioni coperte da estensione territoriale. Ciò rappresenta un’ampia gamma di paesi, inclusi tutti i paesi del G20, tutti i BRIICS, tutti i paesi dell’OCSE, i principali centri finanziari e un numero crescente di paesi in via di sviluppo.
La Convenzione sulla mutua assistenza amministrativa in materia fiscale (la “Convenzione”), in virtù del suo articolo 6, richiede alle autorità competenti delle Parti della Convenzione di concordare reciprocamente la portata dello scambio automatico di informazioni e la procedura da rispettato. In tale contesto
Il CRS Multilateral Competent Authority Agreement
A Berlino, il 29 ottobre 2014, è stato siglato l’accordo multilaterale tra i Paesi membri dell’OCSE in materia di scambio automatico di informazioni sui conti finanziari, finalizzato ad implementare il nuovo standard unico globale per lo scambio automatico di informazioni finanziarie (Common Reporting Standard), contro l’evasione fiscale internazionale a partire dal 2017.
L’accordo multilaterale
Con oltre 100 giurisdizioni che si sono impegnate a scambiarsi informazioni tra loro ai sensi del CRS, i rapporti di scambio tra giurisdizioni si basano tipicamente sulla Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters, a cui partecipano più di 100 giurisdizioni, e il CRS Multilateral Competent Authority Agreement (CRS MCAA), che si basa sul suo articolo 6. Le giurisdizioni possono in alternativa fare affidamento su un accordo bilaterale, come un trattato contro la doppia imposizione o un accordo sullo scambio di informazioni fiscali. Inoltre, alcuni scambi di CRS avranno luogo sulla base della direttiva UE pertinente, degli accordi tra l’UE e paesi terzi e accordi bilaterali, come gli accordi UK-CDOT.
Il CRS MCAA specifica i dettagli di quali informazioni verranno scambiate e quando. È un accordo quadro multilaterale. Un particolare rapporto bilaterale ai sensi del CRS MCAA diventa effettivo solo se entrambe le giurisdizioni hanno la Convenzione in vigore, hanno depositato le notifiche richieste ai sensi della Sezione 7 e si sono elencate reciprocamente.
Rapporti attivati per lo scambio di report CbC
A marzo 2021, sono state attivate oltre 2900 relazioni di scambio bilaterale rispetto alle giurisdizioni impegnate nello scambio di rapporti CbC e i primi scambi automatici di rapporti CbC si sono svolti nel giugno 2018. Questi includono scambi tra i firmatari dell’accordo CbC Multilateral Competent Authority Agreement (CbC MCAA), tra gli Stati membri dell’UE ai sensi della direttiva del Consiglio dell’UE 2016/881 / UE e tra i firmatari di accordi bilaterali di autorità competenti per gli scambi ai sensi delle convenzioni sulla doppia imposizione o degli accordi sullo scambio di informazioni fiscali, compresi 41 accordi bilaterali con gli Stati Uniti. Le giurisdizioni continuano a negoziare accordi per lo scambio di rapporti CbC e l’OCSE pubblicherà aggiornamenti regolari, per fornire chiarezza ai gruppi multinazionali e alle amministrazioni fiscali.
Il CbC Multilateral Competent Authority Agreement
La Convenzione multilaterale sull’assistenza amministrativa reciproca in materia fiscale (la Convenzione), in virtù del suo articolo 6, richiede alle autorità competenti delle Parti della Convenzione di concordare reciprocamente la portata dello scambio automatico di informazioni e la procedura da rispettare con. In tale contesto, è stato sviluppato l’accordo multilaterale dell’autorità competente sullo scambio di rapporti CbC (CbC MCAA), sulla base della Convenzione. Inoltre, sono stati sviluppati due ulteriori accordi modello delle autorità competenti per gli scambi di rapporti CbC, uno per gli scambi nell’ambito delle convenzioni sulla doppia imposizione e uno per gli scambi nell’ambito degli accordi sullo scambio di informazioni fiscali.
Lo scopo del CbC MCAA è quello di stabilire le regole e le procedure necessarie per le autorità competenti delle giurisdizioni che implementano l’azione 13 di BEPS per scambiare automaticamente i rapporti CbC preparati dall’entità segnalante di un gruppo multinazionale e depositati su base annuale presso le autorità fiscali della giurisdizione di residenza fiscale di tale entità presso le autorità fiscali di tutte le giurisdizioni in cui opera il Gruppo MNE. Una particolare relazione bilaterale ai sensi della CbC MCAA diventa effettiva solo se entrambe le giurisdizioni hanno la Convenzione in vigore, hanno depositato le notifiche richieste ai sensi della Sezione 8 e si sono elencate reciprocamente.
Common Reporting Standard (CRS)
La Convenzione per la mutua assistenza ai fini fiscali ha carattere multilaterale, diversamente da
che, seppure redatti secondo un modello standard, hanno carattere bilaterale (Vedi: Stati con i quali sussistono strumenti bilaterali per lo scambio di informazioni – Art. 26 del Modello OCSE – Tendenza a contrastare il segreto bancario).
Il Common Reporting Standard (CRS) , sviluppato in risposta alla richiesta del G20 e approvato dal Consiglio dell’OCSE il 15 luglio 2014, invita le giurisdizioni a ottenere informazioni dai loro istituti finanziari e scambiare automaticamente tali informazioni con altre giurisdizioni su base annuale. Stabilisce le informazioni sui conti finanziari da scambiare, gli istituti finanziari tenuti a segnalare, i diversi tipi di conti e contribuenti coperti, nonché le procedure comuni di due diligence che devono essere seguite dagli istituti finanziari.
Lo Standard è costituito dalle seguenti quattro parti chiave:
Particolare attenzione deve essere posta, come vedremo, anche per le Entità giuridiche controllate ed i Trust.
La Convenzione sulla reciproca assistenza amministrativa in materia fiscale (Multilateral Convention on Mutual Administrative Assistance in Tax Matters) è stata sviluppata congiuntamente dall’OCSE e dal Consiglio d’Europa nel 1988 e modificata dal Protocollo nel 2010. La Convenzione è lo strumento multilaterale più completo disponibile per tutte le forme di cooperazione per contrastare l’evasione e l’elusione fiscali.
La Convenzione, nel rispetto dei diritti fondamentali dei contribuenti, facilita la cooperazione internazionale per un migliore funzionamento delle leggi fiscali nazionali. Prevede tutte le possibili forme di cooperazione amministrativa tra gli stati nella valutazione e riscossione delle imposte. Questa cooperazione spazia dallo scambio di informazioni, compresi gli scambi automatici, al recupero di crediti fiscali esteri.
Dal 2009, il G20 ha costantemente incoraggiato i paesi a firmare la Convenzione. Il comunicato del rilasciato durante il vertice del G20 di Buenos Aires nel 2018 i dichiarava “Tutte le giurisdizioni dovrebbero firmare e ratificare la Convenzione multilaterale sulla mutua assistenza amministrativa in materia fiscale“.
L’Italia ha ratificato l’adesione alla Convenzione multilaterale con la Legge n. 19 del 10 febbraio 2005 ed il Protocollo emendativo con la legge n.193 del 27 ottobre 2011.
Attualmente partecipano alla Convenzione 141 giurisdizioni , tra cui 17 giurisdizioni coperte da estensione territoriale. Ciò rappresenta una vasta gamma di paesi, compresi tutti i paesi del G20, tutti i paesi BRIICS ( (Brasile, Russia, India, Cina e Sudafrica), tutti i paesi dell’OCSE, i maggiori centri finanziari e un numero crescente di paesi in via di sviluppo.
Oltre 150 giurisdizioni si sono impegnate allo scambio di informazioni su richiesta (Exchange Of Information on Request – EOIR) e oltre 100 a quello automatico (Automatic Exchange of Information – AEOI). 110 hanno aderito al Common reporting standard (CRS) scambio automatico di informazioni tra le autorità fiscali sulle attività finanziarie detenute dai contribuenti (Vedi: ELENCO DEGLI STATI CHE ANNO ADERITO AL CRS AGGIORNATA AL 29 Settembre 2020).
Nella sezione del sito OCSE dedicata al BEPS è pubblicata una mappa interattiva attraverso la quale è possibile verificare per ogni Stato la sua adesione:
In attuazione della Convenzione multilaterale, sono stati predisposti:
Le versioni definitive del MCAA e del CRS sono state predisposte dall’OCSE in data 15.7.2014, unitamente ad un vasto Commentario e ad un Implementation Handbook.
Il Model Competent Authority Agreement:
Fornisce le definizioni di
Il Model Competent Authority Agreement prevede i redditi e le attività oggetto di scambio automatico
Redditi e attività oggetto di scambio automatico ai sensi del MCAA |
Nome, indirizzo, numero di identificazione fiscale (TIN) e, nel caso di persone fisiche, data e luogo di nascita del titolare di conto (per le persone giuridiche, delle persone che ne esercitano il controllo) |
Numero di conto (o equivalente funzionale in assenza di un numero di conto) |
Nome ed eventuale numero di identificazione dell’Istituzione finanziaria tenuta alla comunicazione |
Saldo o valore del conto (compreso, nel caso di un contratto di assicurazione per il quale è misurabile un valore maturato o di un contratto di rendita, il valore maturato o il valore di riscatto) alla fine dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione ovvero, se il conto è stato chiuso nel corso di tale anno o periodo, alla chiusura del conto |
Nel caso di un conto di custodia:importo totale lordo degli interessi, importo totale lordo dei dividendi e importo totale lordo degli altri redditi generati in relazione alle attività detenute nel conto, in ogni caso pagati o accreditati sul conto (o in relazione al conto) nel corso dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione;introiti totali lordi derivanti dalla vendita o dal riscatto delle attività finanziarie pagati o accreditati sul conto nel corso dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione in relazione al quale l’Istituzione finanziaria tenuta alla comunicazione ha agito in qualità di custode, intermediario, intestatario o altrimenti come agente per il titolare del conto |
Nel caso di un conto di deposito, importo totale lordo degli interessi pagati o accreditati sul conto nel corso dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione |
Nel caso di un conto diverso da un conto di custodia o di un conto di deposito, importo totale lordo pagato o accreditato al titolare del conto in relazione allo stesso nel corso dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione in relazione al quale l’Istituzione finanziaria tenuta alla comunicazione è l’obbligato o il debitore, compreso l’importo complessivo di eventuali pagamenti di riscatto effettuati al titolare del conto nel corso dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione |
In relazione ad ogni conto oggetto di comunicazione l’art. 3 del DM 28.12.2015 (Attuazione della legge 18 giugno 2015, n. 95 e della direttiva 2014/107/UE del Consiglio, del 9 dicembre 2014, recante modifica della direttiva 2011/16/UE per quanto riguarda lo scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale. (15A09780) (GU Serie Generale n.303 del 31-12-2015) prevede i dati soggetti all’obbligo di comunicazione.
Il Common Reporting Standard” (CRS) prevede unapproccio che prevede varie fasi:
L’Implementation Handbook del Common Reporting Standard” (CRS) riassume la procedura.
Sono tenute al monitoraggio le istituzioni finanziarie (persone giuridiche, e mai persone fisiche, anche se imprenditori) residenti in uno degli Stati che si sono impegnati allo scambio automatico (Vedi: ELENCO DEGLI STATI CHE HANNO ADERITO AL CRS AGGIORNATA AL 29 Settembre 2020)
L’Implementation Handbook, distingue le attività finanziarie che devono essere monitorate ( Financial Accounts that need to be reviewed) da quelle (Non-Reporting Accounts) non soggette a monitoraggio (Vedi Figure 8: Accounts which are Financial Accounts pag. 64).
Il capitolo 3 dell’Implementation Handbook tratta dei Conti finanziari oggetto di comunicazione.
I conti devono essere relativi a persone fisiche residenti in uno Stato che ha anch’esso previsto lo scambio automatico o, se intestato a soggetti diversi dalle persone fisiche, relativo alle persone fisiche che detengono il controllo del soggetto formalmente proprietario del conto residente in uno di tali Stati.
Le procedure di due diligence dei conti, a carico degli intermediari finanziari, sono differenziate per quattro casistiche diverse:
Si considerano preesistenti i conti già accesi alla data nella quale ciascuno Stato inizia il procedimento di scambio di informazioni.
Obblighi degli intermediari finanziari in relazione ai conti delle persone fisiche
Tipologia di conto | Procedure di due diligence |
Contratti di assicurazione o di rendita non vendibili a soggetti non residenti | Non soggetti a due diligence |
Conti preesistenti di importo non rilevante (sino a 1.000.000 USD) | Se la banca dispone di un indirizzo di residenza del titolare ritenuto attendibile, essa considera il titolare stesso residente ai fini fiscali nello Stato in cui si situa questo indirizzo. Se non esiste un indirizzo di residenza ritenuto attendibile, e sussiste uno degli indizi previsti nella Sezione III, § B.2, ottenuti con una ricerca elettronica (es. indirizzo in uno Stato estero, uno o più numeri telefonici in uno Stato estero e nessun numero telefonico nello Stato dove risiede la banca, ordini sistematici di trasferimento di fondi verso un conto intrattenuto con una banca estera, ecc.), la banca è tenuta a trattare il titolare del conto come residente fiscale dell’altro Stato.È però possibile fornire la prova contraria, con una autocertificazione del titolare che attesta di non essere residente nello Stato in questione, accompagnata da prove documentali che attestino questo fatto. |
Conti preesistenti di importo rilevante (oltre i 1.000.000 USD) | Per i conti di importo non rilevante, la due diligence si articola:in una ricerca in archivi elettronici, per verificare l’eventuale sussistenza di uno degli indizi previsti nella Sezione III, § B.2 (vedi sopra);in una ricerca in archivi cartacei per verificare dati quali la documentazione relativa all’apertura del conto, la più recente documentazione acquisita ai sensi della disciplina antiriciclaggio, procure e deleghe ecc. (ricerca non necessaria se gli archivi elettronici consentono l’acquisizione dei dati previsti nella Sezione III, § B.2);nella richiesta al Dirigente responsabile se ha una conoscenza effettiva del fatto che il titolare del conto deve essere sottoposto a monitoraggio.Se da queste verifiche il titolare del conto non risulta residente nello Stato estero, non sussistono i requisiti per il monitoraggio.In presenza di indizi che possano fare considerare il soggetto residente dell’altro Stato, la banca è tenuta a trattare il titolare del conto come residente fiscale dell’altro Stato.È però possibile fornire la prova contraria, con una autocertificazione del titolare che attesta di non essere residente nello Stato in questione, accompagnata da prove documentali che attestino questo fatto. |
Nuovi conti (indipendentemente dal valore) | All’atto dell’apertura del conto, la banca è tenuta ad acquisire un’autocertificazione di residenza fiscale del titolare.Se in base all’autocertificazione il soggetto risulta residente nell’altro Stato, la banca è tenuta a trattare il titolare del conto come residente fiscale dell’altro Stato. |
Le procedure di due diligence delle entità, come ad es. le società, (escluse per i conti il cui controvalore non supera i 250.000,00 USD) sono ancora più complesse, in quanto, in determinati casi, comportano una due diligence anche dei soggetti che detengono il controllo delle suddette entità, Account becomes a Reportable Account by virtue of the Controlling Persons (Vedi: Implementation Handbook – Reportable Accounts by virtue of the Account Holder’s Controlling Persons).
Il capitolo 6 dell’Implementation Handbook regolamenta il Trattamento dei trust nel Common Reporting Standard” (CRS), Treatment of trusts in the CRS.
ELENCO DEGLI STATI CHE HANNO ADERITO AL CRS AGGIORNATA AL 10 Dicembre 2020
La pagina RAPPORTI DI SCAMBIO ATTIVATI PER INFORMAZIONI CRS (Ultimo aggiornamento: dicembre 2020) del sito OCSE( (Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD)) mostra tutte le relazioni di scambio bilaterali attualmente in essere per lo scambio automatico di informazioni CRS ai sensi dell’articolo 6 della convenzione multilaterale e del CRS MCAA (Multilateral Competent Authority Agreement), nonché nel quadro dell’UE. Inoltre, alcune giurisdizioni hanno concluso accordi bilaterali per lo scambio di informazioni CRS nell’ambito di trattati fiscali bilaterali o accordi sullo scambio di informazioni fiscali.
A dicembre 2020, sono state attivate oltre 4400 relazioni di scambio bilaterale rispetto a più di 100 giurisdizioni impegnate nel CRS, con i prossimi scambi tra queste giurisdizioni che avranno luogo alla fine di settembre 2021.
Per l’Italia risultano attive 75 relazioni di scambio bilaterali.
Foreign Account Tax Compliance Act ( FATCA)
L’accordo intergovernativo FATCA (Foreign Account Tax Compliance Act), operativo a partire dal 1° luglio 2014, è volto a contrastare l’evasione fiscale, realizzata da cittadini e residenti statunitensi mediante conti intrattenuti presso istituzioni finanziarie italiane e da residenti italiani mediante conti intrattenuti presso istituzioni finanziarie statunitensi, tramite lo scambio automatico di informazioni finanziarie.
Il Competent Authority Arrangement è un accordo amministrativo tra le autorità fiscali italiane e statunitensi per rendere operativo l’accordo FATCA IGA. In esso sono contenute le regole operative necessarie per la trasmissione/ricezione delle informazioni tra i due Paesi.
(Vedi: LEGGE 18 giugno 2015 , n. 95, Ratifica ed esecuzione dell’Accordo tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo degli Stati Uniti d’America finalizzato a migliorare la compliance fiscale internazionale e ad applicare la normativa F.A.T.C.A. (Foreign Account Tax Compliance Act) , con Allegati, fatto a Roma il 10 gennaio 2014, nonché disposizioni concernenti gli adempimenti delle istituzioni finanziarie italiane ai fini dell’attuazione dello scambio automatico di informazioni derivanti dal predetto Accordo e da accordi tra l’Italia e altri Stati esteri)
Gli Stati Uniti non hanno aderito allo Standard CRS.
La Bulgaria e gli Stati Uniti d’America hanno siglato formalmente l’accordo FATCA (Foreign Account Tax Compliance Act).
L’Agenzia nazionale delle entrate bulgara ha collaborato con il Dipartimento delle finanze degli Stati Uniti sul testo dell’accordo FATCA.
Il governo degli Stati Uniti ha redatto due modelli dell’accordo intergovernativo ed il primo, IGA1, è stato implementato in Bulgaria . Secondo il FATCA , le istituzioni finanziarie prepareranno rapporti sulle informazioni fiscali sui cittadini statunitensi con conti bancari in Bulgaria , inviandoli a un’autorità centrale che li inoltrerà all’Internal Revenue Service statunitense.
Vedi pagine web Agenzia delle Entrate: https://www.agenziaentrate.gov.it/wps/content/nsilib/nsi/schede/comunicazioni/consultazione+documenti+fatca/scheda+informativa+consultazione+documenti+fatca
Vedi pagine web dell’Internal Revenue Service (IRS): https://www.irs.gov/businesses/corporations/foreign-account-tax-compliance-act-fatca
Vedi la lista delle nazioni aderenti: https://www.treasury.gov/resource-center/tax-policy/treaties/pages/fatca.aspx
Accordi amministrativi per lo scambio di informazioni
L’Amministrazione finanziaria dispone di diversi strumenti per individuare redditi prodotti e patrimoni detenuti all’estero da parte di contribuenti fiscalmente residenti in Italia che consentono al Fisco di monitorare con apprezzabile precisione il movimento dei capitali esteri dei contribuenti fiscalmente residenti in Italia e di individuare i fenomeni di evasione ed elusione fiscale internazionale.
La cooperazione fiscale internazionale tra le Amministrazioni finanziarie dei diversi Paesi della comunità internazionale si sviluppa:
Scambio di informazioni nell’Unione europea settore delle imposte dirette
La direttiva n. 2011/16/UE (DAC 1) del 15 febbraio 2011 che ha abrogato, con effetto dal 1° gennaio 2013, la direttiva n. 77/799/CEE, implementando “Mandatory Disclosure Rules” (MDR), stabilisce le norme e le procedure in base alle quali gli Stati membri cooperano tra loro ai fini dello scambio di informazioni fiscali per le Amministrazioni finanziarie volte ad arginare i meccanismi di pianificazione fiscale aggressiva introducendo sistemi di controllo ispirati alla c.d. cooperative compliance. Negli anni la DAC 1 è stata varie volte modificata, estendendone sempre più il suo ambito di applicazione.
Evoluzione delle Direttive DAC (Directive Administrative Cooperation) dal 2011 ad oggi
DAC | Direttiva del Consiglio | Attuazione | ||
1 | 15/02/2011 | 2011/16/UE | Cooperazione amministrativa nel settore fiscale, scambio automatico di informazioni dai periodi d’imposta dal 1o gennaio 2014 (abroga la Direttiva 77/799/CEE) | D. Lgs. 4 marzo 2014, n. 29 |
2 | 09/12/2014 | 2014/107/UE recante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Amplia le categorie di reddito oggetto di scambio automatico, obbligo di trasmettere informazioni, per i periodi d’imposta a decorrere dal 1o gennaio 2016, per quanto concerne i Conti Bancari | Normativa italiana di riferimento |
3 | 08/12/2015 | 2015/2376/UE recante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Estende lo scambio automatico obbligatorio di informazioni ai ruling preventivi transfrontalieri e agli accordi preventivi sui prezzi di trasferimento | D. Lgs. 15 marzo 2017, n. 32 |
4 | 25/05/2016 | 2016/881/UE recante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Scambio automatico obbligatorio di informazioni in materia di rendicontazione Paese per Paese | Articolo 1, commi 145 e 146 della legge 28 dicembre 2015, n. 208D.M. 23/02/2017 |
5 | 06/12/2016 | 2016/2258/UE recante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Accesso da parte delle autorità fiscali alle informazioni in materia di antiriciclaggio | Legge 25 ottobre 2017, n, 163D.Lgs. 18 maggio 2018, n. 60 |
6 | 25/05/2018 | 2018/822/UE recante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale relativamente ai meccanismi transfrontalieri soggetti all’obbligo di notifica. | D.Lgs. n. 100/2020D.M. 17/11/2020 |
7 | 22/03/2021 | 2021/514/UErecante modifiche alla direttiva 2011/16/UE | Scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale esteso alle piattaforme digitali | In attesa di attuazione |
La direttiva n. 2011/16/UE (DAC 1) del 15 febbraio 2011 che ha abrogato, con effetto dal 1° gennaio 2013, la direttiva n. 77/799/CEE stabilendo le norme e le procedure in base alle quali gli Stati membri cooperano tra loro ai fini dello scambio di informazioni fiscali per le Amministrazioni finanziarie. La direttiva è stata recepita nell’ordinamento giuridico interno con il D. Lgs. 4 marzo 2014, n. 29.
Per le regole tecniche di scambio dei dati di natura finanziaria, In ragione della sostanziale uniformazione delle procedure di scambio di informazioni relative ai conti finanziari previste dalla direttiva rispetto a quelle che si rinvengono dalle procedure adottate in sede OCSE, occorre fare riferimento al DM 28.12.2015 (Attuazione della legge 18 giugno 2015, n. 95 (Ratifica ed esecuzione dell’Accordo tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo degli Stati Uniti d’America finalizzato a migliorare la compliance fiscale internazionale e ad applicare la normativa F.A.T.C.A. (Foreign Account Tax Compliance Act)) e della direttiva n. 2014/107/UE (DAC 2) del Consiglio del 9 dicembre 2014, che, come vedremo, promuovendo lo scambio automatico di informazioni come standard europeo e internazionale di trasparenza e di cooperazione, ha ampliato, per quanto riguarda lo scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale, l’ambito di applicazione della direttiva n. 2011/16/UE (DAC 1).
Su richiesta dell’autorità richiedente, l’autorità interpellata trasmette all’autorità richiedente le informazioni di cui sia in possesso o che ottenga a seguito di un’indagine amministrativa.
L’autorità competente di ciascuno Stato membro comunica all’autorità competente di qualsiasi altro Strato membro, mediante scambio automatico obbligatorio, le informazioni disponibili sui periodi d’imposta dal 1o gennaio 2014 riguardanti i residenti in tale altro Stato membro sulle seguenti categorie specifiche di reddito e di capitale ai sensi della legislazione dello Stato membro che comunica le informazioni:
La comunicazione di informazioni ha luogo almeno una volta all’anno, entro i sei mesi successivi al termine dell’anno fiscale dello Stato membro durante il quale le informazioni sono state rese disponibili.
Le informazioni sono trasmesse elettronicamente, per quanto possibile, utilizzando la piattaforma comune basata sulla rete comune di comunicazione (CCN) e sull’interfaccia comune di sistema (CSI), sviluppata dall’Unione per assicurare tutte le trasmissioni con mezzi elettronici tra le autorità competenti nel settore delle dogane e della fiscalità.
I nuovi obblighi di segnalazione si applicheranno a partire dal 1 ° gennaio 2023.
A norma dell’art. 2 della direttiva n. 2011/16/UE (DAC 1) la stessa si applica alle imposte di qualsiasi tipo riscosse da o per conto di uno Stato membro o delle sue ripartizioni territoriali.
L’Unione europea ha, però, siglato appositi accordi per estendere lo scambio dei dati relativi ai redditi finanziari in ossequio alla direttiva con:
Scambio di informazioni nell’Unione europea settore Imposta sul Valore Aggiunto. Direttive dell’Unione Europea sulla Cooperazione amministrativa in ambito IVA tra i Paesi dell’Unione Euopea
Direttive dell’Unione Europea sulla Cooperazione amministrativa in ambito IVA tra i Paesi dell’Unione Euopea