La   “Stabile organizzazione” – “Permanent Establishment” è uno standard internazionale ampiamente accettato, sancito dall’articolo 5 Permanent Establishment (Stabile organizzazione) del Modello di Convenzione fiscale sul reddito e sul capitale dell’OCSE (Model Tax Convention on Income and Capital) (Vedi: Modello di Convenzione fiscale sul reddito e sul capitale 2017 (versione completa) – OECD Model Tax Convention on Income and Capital) (¹) 

Lo schema dell’art. 5 del Modello di Convenzione dell’OCSE, paragrafo (o comma) 1 stabilisce che ai fini della convenzione, l’espressione stabile organizzazione designa una sede di affari (ogni locale, macchinario o installazione,  come ad esempio il server per l’e-commerce) fissa (l’impresa deve avere a disposizione un determinato spazio che sia utilizzato per la propria attività) in cui l’impresa esercita in tutto o in parte la sua attività (l’attività necessita di essere permanente nel senso che non ci sia interruzione della sua operatività, ma le operazioni vengano svolte con regolarità).

L’art. 5 del Modello di Convenzione dell’OCSE paragrafo 2 elenca una «Positive list» per la stabile organizzazione materiale ed al paragrafo 4 una «Negative list».

Il Commentario all’art. 5 del  Modello di Convenzioni OCSE (Vedi: COMMENTARY ON ARTICLE 5-OF-THE-MODEL-TAX-CONVENTION) fornisce una serie di indicazioni per meglio individuare la presenza di una “stabile organizzazione materiale.

La Stabile Organizzazione non è un soggetto titolare di autonoma soggettività giuridica distinto dalla casa madre : è la medesima società non residente che opera in uno Stato Estero per il tramite della Stabile Organizzazione.

In tutte le Convenzioni intese ad evitare le doppie imposizioni di cui la Bulgaria è parte, si presume che il profitto in ciascuna sede di attività sia tassato in conformità con la legislazione nazionale pertinente. Cioè, non esiste una Convenzione che esenta i profitti della Stabile Organizzazione  dalla tassazione. In assenza di una sede di attività, tutti i redditi da attività imprenditoriale sono tassati nello Stato di cui il beneficiario è residente.

Ad. esempio riportiamo il paragrafo 1 dell’art. 6 (Utili delle imprese) della Convenzione tra la Repubblica italiana e la Repubblica popolare di Bulgaria intesa ad evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio ed a prevenire le evasioni fiscali:

“1. Gli utili di un’impresa di uno Stato contraente sono imponibili soltanto in detto Stato, a meno che l’impresa non svolga la sua attività nell’altro Stato contraente per mezzo di una stabile organizzazione ivi situata. Se l’impresa svolge in tal modo la sua attività, gli utili dell’impresa sono imponibili nell’altro Stato ma soltanto nella misura in cui detti utili sono attribuibili alla stabile organizzazione.”

Nell’art. 4 della  Convenzione tra la Repubblica italiana e la Repubblica popolare di Bulgaria intesa ad evitare le doppie imposizioni in materia di imposte sul reddito e sul patrimonio ed a prevenire le evasioni fiscali viene definita la “stabile organizzazione – място на стопанска дейност (МСД)”:

art. 4
Stabile organizzazione – място на стопанска дейност (МСД).

1. Ai fini della presente Convenzione, l’espressione “stabile organizzazione” designa una sede fissa di affari in cui l’impresa esercita in tutto o in parte la sua attività.
2. L’espressione “stabile organizzazione” comprende in particolare: a) una sede di direzione;
b) una succursale;
c) un ufficio;
d) una officina;
e) un laboratorio;
f) una miniera, una cava o altro luogo di estrazione di risorse naturali;
g) un cantiere di costruzione o di montaggio la cui durata oltrepassa i dodici mesi.
3. Non si considera che vi sia “stabile organizzazione” se:
a) si fa uso di una installazione ai soli fini di deposito, di esposizione o di consegna di merci appartenenti all’impresa;
b) le merci appartenenti all’impresa sono immagazzinate ai soli fini di deposito, di esposizione o di consegna;
c) le merci appartenenti all’impresa sono immagazzinate ai soli fini della trasformazione da parte di un’altra impresa;
d) una sede fissa di affari è utilizzata ai soli fini di acquistare merci o di raccogliere informazioni per l’impresa;
e) una sede fissa di affari è utilizzata, per l’impresa, ai soli fini di pubblicità, di fornire informazioni, di ricerche scientifiche o di attività analoghe che abbiano carattere preparatorio o ausiliario.
4. La partecipazione di un residente dell’Italia in una società mista costituita in Bulgaria conformemente al Decreto n. 535 del Consiglio di Stato della Repubblica Popolare di Bulgaria del 25 marzo 1980 è considerata “stabile organizzazione” ai fini della presente Convenzione.
5. Una persona che agisce in uno Stato contraente per conto di una impresa dell’altro Stato contraente – diversa da un agente che goda di uno status indipendente, di cui al paragrafo 6 – è considerata “stabile organizzazione” nel primo Stato se dispone nello Stato stesso di poteri che esercita abitualmente e che le permettano di concludere contratti a nome dell’impresa, salvo il caso in cui l’attività di detta persona sia limitata all’acquisto di merci per l’impresa.
6. Non si considera che un’impresa di uno Stato contraente ha una stabile organizzazione nell’altro Stato contraente per il solo fatto che essa vi esercita la propria attività per mezzo di un mediatore, di un commissionario generale o di ogni altro intermediario che goda di uno status indipendente, a condizione che dette persone agiscano nell’ambito della loro ordinaria attività.
7. Il fatto che una società residente di uno Stato contraente:
a) possiede una partecipazione in una società che è residente dell’altro Stato contraente (ovvero questa ultima società possiede una partecipazione nella prima),
b) o svolge la sua attività nell’altro Stato contraente (sia per mezzo di una stabile organizzazione oppure no),
non costituisce di per sé motivo sufficiente per far considerare una qualsiasi delle dette società una stabile organizzazione dell’altra.

Nell’art. 6 della Convenzione vengono stabilite le modalità per l’imponibilità degli utili di una “stabile organizzazione”:

art. 6
Utili delle imprese – Печалби на предприятия.

1. Gli utili di un’impresa di uno Stato contraente sono imponibili soltanto in detto Stato, a meno che l’impresa non svolga la sua attività nell’altro Stato contraente per mezzo di una stabile organizzazione ivi situata. Se l’impresa svolge in tal modo la sua attività, gli utili dell’impresa sono imponibili nell’altro Stato ma soltanto nella misura in cui detti utili sono attribuibili alla stabile organizzazione.
2. Fatte salve le disposizioni del paragrafo 3, quando un’impresa di uno Stato contraente svolge la sua attività nell’altro Stato contraente per mezzo di una stabile organizzazione ivi situata, in ciascuno Stato contraente vanno attribuiti a detta stabile organizzazione gli utili che si ritiene sarebbero stati da essa conseguiti se si fosse trattato di una impresa distinta e separata svolgente attività identiche o analoghe in condizioni identiche o analoghe e in piena indipendenza dall’impresa di cui essa costituisce una stabile organizzazione.
3. Nella determinazione degli utili di una stabile organizzazione sono ammesse in deduzione le spese sostenute per gli scopi perseguiti dalla stessa stabile organizzazione, comprese le spese di direzione e le spese generali di amministrazione sostenute sia nello Stato in cui e’ situata la stabile organizzazione, sia altrove.
4. Nessun utile può essere attribuito ad una stabile organizzazione per il solo fatto che essa ha acquistato merci per l’impresa.
5. Quando gli utili comprendono elementi di reddito considerati separatamente in altri articoli della presente Convenzione, le disposizioni di tali articoli non vengono modificate da quelle del presente articolo.

Il punto 3 dell’art. 1  della Legge sull’imposta sul reddito delle società  (ЗАКОН ЗА КОРПОРАТИВНОТО ПОДОХОДНО ОБЛАГАНЕ (ЗКПО)) stabilisce che: “La presente legge regola la tassazione degli utili delle persone giuridiche straniere derivanti da una sede di attività nella Repubblica di Bulgaria “.

Il punto 2 del primo comma dell’art. 2 (Soggetti passivi d’imposta – Данъчно задължени лица) della Legge sull’imposta sul reddito delle società  (ЗАКОН ЗА КОРПОРАТИВНОТО ПОДОХОДНО ОБЛАГАНЕ (ЗКПО)) stabilisce che: “Sono soggetti passivi d’imposta persone le giuridiche straniere che svolgono attività imprenditoriale nella Repubblica di Bulgaria tramite una sede aziendale, cedono beni in tale sede aziendale o ricevono redditi da una fonte nella Repubblica di Bulgaria”.

L’Art. 4 (Persone giuridiche straniere – Чуждестранни юридически лица) della Legge sull’imposta sul reddito delle società  (ЗАКОН ЗА КОРПОРАТИВНОТО ПОДОХОДНО ОБЛАГАНЕ (ЗКПО)), stabilisce che:

Le società straniere possono registrare filiali in Bulgaria se sono comunque registrate all’estero e con l’obbligo di osservare la legislazione del proprio Stato in tutte le loro attività imprenditoriali. Per aprire una filiale non è richiesto alcun capitale iniziale; la filiale deve tenere la propria contabilità come se fosse una società autonoma, e redigere il bilancio.

Vedi: Bulgaria – Registrazione di una filiale di una società commerciale straniera

Trattamento fiscale in presenza di una Stabile organizzazione – място на стопанска дейност (МСД)

La Legge sull’imposta sul reddito delle società  (ЗАКОН ЗА КОРПОРАТИВНОТО ПОДОХОДНО ОБЛАГАНЕ (ЗКПО))  stabilisce in modo categorico che devono essere tassati gli utili delle persone giuridiche straniere derivanti da:

• dall’attività commerciale tramite una Stabile organizzazione – място на стопанска дейност (МСД) nel paese o 
• dalla cessione  di beni di tale МСД

che provengono da una fonte in Bulgaria.

Come abbiamo visto la definizione di Stabile organizzazione – място на стопанска дейност (МСД), utilizzata ai fini Legge sull’imposta sul reddito delle società  (ЗАКОН ЗА КОРПОРАТИВНОТО ПОДОХОДНО ОБЛАГАНЕ (ЗКПО)), è data nel punto 5 del § 1 delle disposizioni aggiuntive del Codice di procedura fiscale e di assicurazione sociale (ДАНЪЧНО-ОСИГУРИТЕЛЕН ПРОЦЕСУАЛЕН КОДЕКС) ( punto 2 del §1 delle Disposizioni aggiuntive della Legge sull’imposta sul reddito delle società  (ЗАКОН ЗА КОРПОРАТИВНОТО ПОДОХОДНО ОБЛАГАНЕ (ЗКПО)).

È utile sottolineare che il concetto di Stabile organizzazione – място на стопанска дейност (МСД) si basa sull’idea che la МСД implichi 

• una presenza permanente nel Paese della persona straniera ed
• una realizzazione permanente di reddito derivante da attività commerciali nel Paese.

Le МСД , analogamente alle persone giuridiche locali, sono soggette all’imposta sulle società secondo la procedura generale della legge sull’imposta sul reddito delle società.

L’oggetto della tassazione è il risultato netto (utile). In assenza di utile imponibile, non vi è tassazione.

Ne consegue che se un contribuente bulgaro deve una remunerazione ad una Stabile organizzazione (МСД)  di una persona giuridica estera, tale remunerazione non è mai soggetta a ritenuta alla fonte , in quanto è inclusa nel reddito della Stabile organizzazione (МСД) e in ultima analisi è tassata con l’imposta sulle società, in modo simile alle persone giuridiche locali.

L’idea che gli utili di ciascuna Stabile organizzazione (МСД) siano tassati in conformità alla legislazione nazionale vigente è adottata in tutte le Convenzioni bilaterali per evitare le doppie imposizioni sul reddito e sul patrimonio (Спогодбите за избягване на двойното данъчно облагане (СИДДО)) siglate dalla Bulgaria. Non esiste alcuna Convenzione che esenti gli utili di una Stabile organizzazione (МСД) dalla tassazione.

La Sezione III del Codice di procedura fiscale e di assicurazione sociale (ДАНЪЧНО-ОСИГУРИТЕЛЕН ПРОЦЕСУАЛЕН КОДЕКС (ДОПК)) è dedicata alla “Procedura per l’applicazione delle convenzioni per evitare la doppia imposizione internazionale del reddito e del patrimonio nei confronti di persone straniere”

Nel provare le circostanze per l’applicazione di una preferenza per la Convenzione (СИДДО)) in relazione alla remunerazione dovuta a una persona straniera (sia davanti all’Agenzia nazionale bulgara delle entrate ( Национална агенция за приходите (НАП (NAP) ai sensi dell’art. 137 del Codice di procedura fiscale e di assicurazione sociale (ДАНЪЧНО-ОСИГУРИТЕЛЕН ПРОЦЕСУАЛЕН КОДЕКС (ДОПК)), sia solo davanti al contribuente locale che corrisponde il reddito ai sensi dell’art. 142 del ДОПК)), una delle tre circostanze che devono essere dichiarate dalla persona giuridica straniera – destinatario del reddito per utilizzare la preferenza è che non vi sia alcuna Stabile organizzazione (МСД)  in Bulgaria a cui è correlato il reddito specificato .

(¹) ARTICOLO 5 STABILE ORGANIZZAZIONE

1. Ai fini della presente Convenzione, il termine “stabile organizzazione” designa una sede fissa di affari attraverso la quale un’impresa esercita in tutto o in parte la sua attività.
2. Il termine “stabile organizzazione” comprende in particolare:

a) un luogo di direzione;

b) un ramo;

c) un ufficio;

d)una fabbrica;

e)un laboratorio, e

f) una miniera, un pozzo di petrolio o di gas, una cava o qualsiasi altro luogo di estrazione di risorse naturali.

3. Un cantiere edile o un progetto di costruzione o di installazione costituisce una stabile organizzazione solo se la sua durata supera i dodici mesi.
4. Nonostante le precedenti disposizioni del presente articolo, il termine “stabile organizzazione” non si considera includere:

a) l’utilizzazione di una struttura ai soli fini di deposito, esposizione o consegna di beni o merci appartenenti all’impresa;

b) la conservazione di beni o merci appartenenti all’impresa ai soli fini di deposito, di esposizione o di consegna;

c) il mantenimento di un magazzino di beni o merci appartenenti all’impresa ai soli fini della trasformazione da parte di un’altra impresa;

d) il mantenimento di una sede fissa di affari utilizzata ai soli fini di acquistare beni o merci o di raccogliere informazioni per l’impresa;

e) il mantenimento di una sede fissa di affari ai soli fini dello svolgimento, per l’impresa, di qualsiasi altra attività;

f) il mantenimento di una sede fissa di affari esclusivamente per una qualsiasi combinazione di attività menzionate nei sottoparagrafi da a) a e),

a condizione che tale attività o, nel caso di cui alla lettera f), l’attività complessiva della sede fissa di affari, abbia carattere preparatorio o ausiliario.

1. 1 Il Paragrafo 4 non si applica ad una sede fissa di affari utilizzata o mantenuta da un’impresa se la stessa impresa o un’impresa strettamente correlata svolge attività commerciali nello stesso luogo o in un altro luogo nello stesso Stato contraente

a) tale luogo o altro luogo costituisce una stabile organizzazione per l’impresa o l’impresa strettamente collegata ai sensi delle disposizioni del presente articolo, o

b) l’attività complessiva risultante dalla combinazione delle attività svolte dalle due imprese nello stesso luogo, o dalla stessa impresa o da imprese strettamente collegate nei due luoghi, non ha carattere preparatorio o ausiliario,

a condizione che le attività commerciali svolte dalle due imprese nello stesso luogo, o dalla stessa impresa o da imprese strettamente collegate nei due luoghi, costituiscano funzioni complementari che fanno parte di un’attività commerciale coesa.

5. Nonostante le disposizioni dei paragrafi1 e 2 ma fatte salve le disposizioni del paragrafo 6, quando una persona agisce in uno Stato contraente per conto di un’impresa e, così facendo, conclude abitualmente contratti o svolge abitualmente il ruolo principale che porta alla conclusione di contratti che vengono regolarmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa, e tali contratti sono

a) in nome dell’impresa, o

b) per il trasferimento della proprietà o per la concessione del diritto di utilizzo di beni posseduti da tale impresa o che l’impresa ha il diritto di utilizzare, o

c) per la fornitura di servizi da parte di tale impresa,

si considera che tale impresa abbia una stabile organizzazione in tale Stato per quanto riguarda tutte le attività che tale persona intraprende per l’impresa, a meno che le attività di tale persona siano limitate a quelle menzionate nell’articolo 1, paragrafo 1, lettera a), paragrafo 4 che, se esercitato tramite una sede fissa di affari (diversa da una sede fissa di affari a cui al paragrafo 4.1 si applicherebbe), non renderebbe questa sede fissa di affari una stabile organizzazione ai sensi delle disposizioni di tale paragrafo.

6. Il Paragrafo 5 non si applica quando la persona che agisce in uno Stato contraente per conto di un’impresa dell’altro Stato contraente svolge attività nel primo Stato menzionato come agente indipendente e agisce per l’impresa nel normale corso di tale attività. Tuttavia, quando una persona agisce esclusivamente o quasi esclusivamente per conto di una o più imprese a cui è strettamente correlata, tale persona non è considerata un agente indipendente ai sensi del presente paragrafo rispetto a tale impresa.
7. Il fatto che una società residente di uno Stato contraente controlli o sia controllata da una società residente dell’altro Stato contraente, o svolga attività in tale altro Stato (sia che tramite una stabile organizzazione o in altro modo), non costituisce di per sé una stabile organizzazione dell’altra.
8. Ai fini del presente articolo, una persona o un’impresa è strettamente correlata a un’impresa se, sulla base di tutti i fatti e le circostanze rilevanti, una ha il controllo dell’altra o entrambe sono sotto il controllo delle stesse persone o imprese. In ogni caso, una persona o un’impresa sarà considerata strettamente correlata a un’impresa se una possiede direttamente o indirettamente più del 50 per cento dell’interesse beneficiario nell’altra (o, nel caso di una società, più del 50 per cento del voto complessivo e del valore delle azioni della società o dell’interesse azionario beneficiario nella società) o se un’altra persona o impresa possiede direttamente o indirettamente più del 50 per cento dell’interesse beneficiario (o, nel caso di una società, più del 50 per cento del voto complessivo e del valore delle azioni della società o dell’interesse azionario beneficiario nella società) nella persona e nell’impresa o nelle due imprese