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Il Transfer Pricing – Normativa – Oneri Documentali – Modalità dichiarative

Il Transfer Pricing – Normativa – Oneri Documentali – Modalità dichiarative

L’espressione transfer pricing identifica il procedimento per determinare il prezzo “congruo” (o “transfer price”) in un’operazione avente ad oggetto il trasferimento della proprietà di beni/servizi/intangibili avvenuta tra entità appartenenti allo stesso gruppo multinazionale. Dunque, la disciplina del transfer pricing ha l’obbiettivo di determinare il prezzo (o il margine di profitto) espressivo del “principio di libera concorrenza” (o arm’s length principle) per le transazioni che intercorrono tra due imprese associate e residenti in Paesi diversi (cd. operazioni cross-border) come ad esempio due controparti di una multinazionale.

Le transizioni soggette a transfer pricing sono dette “operazioni controllate” (o “controlled transactions”). Queste ultime si distinguono da quelle che si realizzano tra imprese che non sono tra loro collegate, le quali si assume che operino indipendentemente nello stabilire termini e condizioni della transazione ossia conformemente al principio di libera concorrenza. Tale distinzione è dovuta al fatto che il soggetto economico nelle operazioni controllate è comune per entrambe le parti coinvolte e ciò potrebbe configurare un arbitraggio nella ripartizione della base imponibile tra Stati a seconda del diverso peso fiscale degli stessi. Il transfer pricing si applica a prescindere dal livello di tassazione effettiva vigente nei Paesi in cui sono residenti o localizzate le imprese del gruppo coinvolte.

La norma di riferimento nel ns. ordinamento fiscale è il comma 7 dell’art. 110 (Norme generali sulle valutazioni) del TUIR:

I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l’impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa, sono determinati con riferimento alle condizioni e ai prezzi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti operanti in condizioni di libera concorrenza e in circostanze comparabili, se ne deriva un aumento del reddito. La medesima disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito, secondo le modalità e alle condizioni di cui all’articolo 31-quater del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600. Con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze (D.M. 14/05/2018 GU 118/2018), possono essere determinate, sulla base delle migliori pratiche internazionali, le linee guida  per l’applicazione del presente comma“.

Il comma 2 dell’ art. 5 del  decreto legislativo 14 settembre 2015 n. 147 specifica che:

La disposizione di cui all‘articolo 110, comma 7, del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, si interpreta nel senso che la disciplina ivi prevista non si applica per le operazioni tra imprese residenti o localizzate nel territorio dello Stato”.

Le sanzioni previste nel caso in cui i componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l’impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa, non sono determinati con riferimento alle condizioni e ai prezzi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti operanti in condizioni di libera concorrenza e in circostanze comparabili sono esposte nel comma 2 dell’Art. 1 (Violazioni relative alla dichiarazione delle imposte sui redditi e dell’imposta regionale sulle attivita’ produttive) del  Decreto legislativo del 18/12/1997 n. 471:

Se nella dichiarazione e’ indicato, ai fini delle singole imposte, un reddito o un valore della produzione imponibile inferiore a quello accertato, o, comunque, un’imposta inferiore a quella dovuta o un credito superiore a quello spettante, si applica la sanzione amministrativa dal novanta al centoottanta per cento della maggior imposta dovuta o della differenza del credito utilizzato. La stessa sanzione si applica se nella dichiarazione sono esposte indebite detrazioni d’imposta ovvero indebite deduzioni dall’imponibile, anche se esse sono state attribuite in sede di ritenuta alla fonte.”

Il comma 6 dell’Art. 1 del  Decreto legislativo del 18/12/1997 n. 471 dispone che le sanzioni previste dal comma 2 del medesimo articolo non si applicano qualora il contribuente si doti di specifici oneri documentali:

In caso di rettifica del valore normale dei prezzi di trasferimento praticati nell’ambito delle operazioni di cui all’articolo 110, comma 7, del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, da cui derivi una maggiore imposta o una differenza del credito, la sanzione di cui al comma 2 non si applica qualora, nel corso dell’accesso, ispezione o verifica o di altra attivita’ istruttoria, il contribuente consegni all’Amministrazione finanziaria la documentazione indicata in apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate idonea a consentire il riscontro della conformita’ al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati. Il contribuente che detiene la documentazione prevista dal provvedimento di cui al periodo precedente deve darne apposita comunicazione all’Amministrazione finanziaria secondo le modalita’ e i termini ivi indicati; in assenza di detta comunicazione si rende applicabile la sanzione di cui al comma 2“.

L’articolo 25, quarto comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 prevede che i compensi (di cui all’articolo 23, comma 2, lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917) per l’utilizzazione di opere dell’ingegno, di brevetti industriali e di marchi d’impresa nonche’ di processi, formule e informazioni relativi ad esperienze acquisite nel campo industriale, commerciale o scientifico corrisposti a non residenti sono soggetti ad una ritenuta del trenta per cento a titolo di imposta sulla parte imponibile del loro ammontare.  Ne sono esclusi i compensi corrisposti a stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di soggetti non residenti”.

Le sanzioni previste in caso di violazioni relative alla dichiarazione dei sostituti d’imposta sono esposte nel comma 2 dell’Art. 2  del  Decreto legislativo del 18/12/1997 n. 471:

Se l’ammontare dei compensi, interessi ed altre somme dichiarati e’ inferiore a quello accertato, si applica la sanzione amministrativa dal novanta al centoottanta per cento dell’importo delle ritenute non versate riferibili alla differenza, con un minimo di euro 250“.

Il comma 4-ter dell’Art. 2  del  Decreto legislativo del 18/12/1997 n. 471 , analogamente a quanto disposto dal comma 6 dell’Art. 1 del  Decreto legislativo del 18/12/1997 n. 471, dispone che le sanzioni previste dal comma 2 del medesimo articolo non si applicano qualora il contribuente si doti di specifici oneri documentali:

In caso di rettifica del valore normale dei prezzi di trasferimento praticati nell’ambito delle operazioni di cui all’articolo 110, comma 7, del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, da cui derivi la non corretta applicazione delle aliquote convenzionali sul valore delle royalties e degli interessi attivi che eccede il valore normale previste per l’esercizio della ritenuta di cui all’articolo 25, quarto comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, la sanzione di cui al comma 2 non si applica qualora, nel corso dell’accesso, ispezione o verifica o di altra attivita’ istruttoria, il contribuente consegni all’Amministrazione finanziaria la documentazione indicata in apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate idonea a consentire il riscontro della conformita’ al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati. Il contribuente che detiene la documentazione prevista dal provvedimento di cui al periodo precedente deve darne apposita comunicazione all’Amministrazione finanziaria secondo le modalita’ e i termini ivi indicati; in assenza di detta comunicazione si rende applicabile la sanzione di cui al comma 2“.

Con Decreto del 14/05/2018 – Min. Economia e Finanze sono state disposte le linee guida per l’applicazione delle disposizioni previste dall’articolo 110, comma 7, del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, in materia di prezzi di trasferimento.

L’art. 9 del Decreto del 14/05/2018 – Min. Economia e Finanze dispone che con uno o piu’ provvedimenti del Direttore dell’Agenzia delle Entrate sono emanate ulteriori disposizioni applicative, tenendo conto in particolare di quanto previsto dalle Linee Guida dell’OCSE come periodicamente aggiornate (Vedi: OECD Transfer Pricing Guidelines for Multinational Enterprises and Tax Administrations 2017)

In seguito è stao emanato il provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate 23 novembre 2020 (Attuazione della disciplina di cui all’articolo 1, comma 6, e all’articolo 2, comma 4-ter, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, concernente la documentazione idonea a consentire il riscontro della conformità al principio di libera concorrenza delle condizioni e dei prezzi di trasferimento praticati dalle imprese multinazionali, e al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 14 maggio 2018, recante le  “Linee guida per l’applicazione delle disposizioni previste dall’articolo 110 comma 7 del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, in materia di prezzi di trasferimento)

Il punto 2 del provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate 23 novembre 2020 è dedicato alla Documentazione idonea di cui all’articolo 1, comma 6, e all’articolo 2, comma 4-ter, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471.

In base al punto 2.1 la documentazione idonea è costituita da:

a) un documento denominato Masterfile (Punto 2.2 del provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate 23 novembre 2020), che raccoglie informazioni relative al gruppo;
e da
b) un documento denominato Documentazione Nazionale (Punto 2.3 del provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate 23 novembre 2020) che riporta le informazioni relative alla impresa residente.

Il punto 6.1 del provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate 23 novembre 2020stabilisce che per i soggetti che detengono la documentazione di cui all’articolo 1, comma 6, e
all’articolo 2, comma 4-ter, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, la relativa comunicazione all’Agenzia delle entrate viene effettuata con la presentazione della dichiarazione annuale dei redditi.

Nella Dichiarazione dei Redditi Società di Capitali, Quadro RS  –  Rigo RS 106 – è inserito il prospetto Prezzi di Trasferimento

Il prospetto deve essere compilato dai soggetti residenti nel territorio dello Stato, qualificabili come tali ai sensi delle disposizioni vigenti in materia di imposte sui redditi, che si trovino, rispetto a società non residenti, in una o più delle condizioni indicate nel comma 7 dell’art. 110 del TUIR.

Nel rigo RS106 i soggetti interessati devono barrare:
• la casella A, se trattasi di impresa direttamente o indirettamente controllata da società non residente;
• la casella B, se trattasi di impresa che direttamente o indirettamente controlla società non residente;
• la casella C, se trattasi di impresa che intrattiene rapporti con società non residente, entrambe direttamente o indirettamente controllate da un’altra società.

Qualora il contribuente abbia aderito a un regime di oneri documentali in materia di prezzi di trasferimento
praticati nelle transazioni con imprese associate, deve barrare la casella “Possesso documentazione”.

Con  provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate 23 novembre 2020 è stato previsto che la comunicazione
all’Agenzia delle entrate attestante il possesso della documentazione idonea ai sensi del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471 debba essere effettuata con la presentazione della dichiarazione annuale dei redditi; al predetto provvedimento si rinvia per ogni approfondimento.

Inoltre, nella colonna 5 e nella colonna 6 devono essere indicati, cumulativamente, gli importi corrispondenti ai componenti positivi e negativi di reddito derivanti da operazioni relativamente alle quali trova applicazione la disciplina prevista dall’art. 110, comma 7, del TUIR.

Accordi fiscali anticipati per imprese con attività internazionale – Advance Tax Agreements

Accordi fiscali anticipati per imprese con attività internazionale – Advance tax Agreements

Il  DECRETO LEGISLATIVO 14 settembre 2015, n. 147 (Disposizioni recanti misure per la crescita e l’internazionalizzazione delle imprese) ha introdotto nel nostro ordinamento fiscale, con l’inserimento dell’Art. 31 ter nel Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi)gli ” Accordi fiscali anticipati per imprese con attività internazionale” (Advance tax Agreements) , con l’obiettivo di garantire ai contribuenti certezza sulle questioni fiscali internazionali attraverso la valutazione dei fatti e delle circostanze da parte dell’Agenzia delle Entrate

Le relative disposizioni attuative sono state adottate con il provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate del 21 marzo 2016, Prot. n. 2016/42295 , che stabilisce le modalità operative per l’accesso alla procedura.

Gli accordi di Fiscalità Anticipata sono accordi vincolanti tra i contribuenti e l’Agenzia delle Entrate (che sostituiscono l’ex procedura “ruling standard internazionali”) volti a rafforzare gli adempimenti fiscali e promuovere l’attività delle imprese multinazionali dando loro preventivamente certezze sulle questioni fiscali internazionali. Gli accordi si basano sulla reciproca collaborazione e trasparenza tra i contribuenti e l’Agenzia delle Entrate.

Possono accedere alla procedura degli accordi preventivi:

  • Le imprese residenti con attività internazionale;
  • Le imprese non residenti che operano in Italia per mezzo di una stabile organizzazione.

L’Agenzia delle Entrate (provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate del 21 marzo 2016, Prot. n. 2016/42295) ha chiarito che per “impresa con attività internazionale” deve intendersi qualunque impresa residente nel territorio dello Stato, qualificabile come tale ai sensi delle disposizioni vigenti in materia di imposte sui redditi.

Quindi impresa che, in alternativa o congiuntamente:

  • Si trovi, rispetto a società non residenti, in una o più delle condizioni indicate nell’art. 110 co. 7 del DPR n. 917/86 in materia di prezzi di trasferimento;
  • Il cui patrimonio, fondo o capitale sia partecipato da soggetti non residenti. Ovvero partecipi al patrimonio, fondo o capitale di soggetti non residenti;
  • Abbia corsisposto a, o percepito da soggetti non residenti, dividendi, interessi, royalties o altri componenti reddituali;
  • Eserciti la sua attività attraverso una stabile organizzazione in un altro Stato;
  • Qualunque impresa non residente che esercita la sua attività nel territorio dello Stato attraverso una stabile organizzazione.

L’Agenzia delle Entrate (provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate del 21 marzo 2016, Prot. n. 2016/42295, artt. 1.3, 1.4 e 1.5) ha inoltre esteso la definizione di “impresa con attività internazionale” a seconda dei diversi ambiti di applicazione della procedura in questione.

“1.3 Per l’accesso ai medesimi ambiti di cui al punto 1.2, per impresa con attività internazionale deve, altresì, intendersi l’impresa non residente che esercita la propria attività nel territorio dello Stato attraverso una stabile organizzazione, qualificabile come tale ai sensi delle disposizioni vigenti in materia di imposte sui redditi.
1.4 Con riferimento alla preventiva definizione in contraddittorio dei valori di uscita o di ingresso in caso di trasferimento della residenza, per impresa con attività internazionale deve intendersi l’impresa che si trovi nelle condizioni indicate rispettivamente agli articoli 166 e 166-bis del TUIR.
1.5 Per impresa con attività internazionale, ai fini della la valutazione preventiva della sussistenza dei requisiti che configurano una stabile organizzazione situata nel territorio dello Stato, tenuti presenti i criteri previsti dall’art. 162 del TUIR, nonché dalle vigenti convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dall’Italia, deve intendersi l’impresa non residente, che abbia intenzione di esercitare la propria attività per il tramite di una stabile organizzazione nel territorio dello Stato entro il periodo di imposta successivo a quello di presentazione dell’istanza.”

Non sono ammessi alla procedura le persone fisiche ed in genere tutti i soggetti che non esercitano attività d’impresa.

In seguito l’Art. 31 ter nel Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600 è stato modificato dall’art.2 del Decreto legislativo del 15/03/2017 n. 32 e dall’articolo 1, comma 1101 della legge di bilancio 2021 (legge n. 178/2020).

Riportiamo integralmente il testo dell’Art. 31 ter nel Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600 

“Accordi preventivi per le imprese con attivita’ internazionale 

In vigore dal 01/01/2021

1. Le imprese con attivita’ internazionale hanno accesso ad una procedura finalizzata alla stipula di accordi preventivi, con principale riferimento ai seguenti ambiti:

a) preventiva definizione in contraddittorio dei metodi di calcolo del valore normale delle operazioni di cui al comma 7, dell’articolo 110 del testo unico delle imposte sui redditi approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e dei valori di uscita o di ingresso in caso di trasferimento della residenza, rispettivamente, ai sensi degli articoli 166 e 166-bis del medesimo testo unico. Le imprese che aderiscono al regime dell’adempimento collaborativo hanno accesso alla procedura di cui al periodo precedente anche al fine della preventiva definizione in contraddittorio dei metodi di calcolo del valore normale delle operazioni di cui al comma 10 dell’articolo 110 del citato decreto del Presidente della Repubblica n. 917 del 1986;

b) applicazione ad un caso concreto di norme, anche di origine convenzionale, concernenti l’attribuzione di utili e perdite alla stabile organizzazione in un altro Stato di un’impresa o un ente residente ovvero alla stabile organizzazione in Italia di un soggetto non residente;

c) valutazione preventiva della sussistenza o meno dei requisiti che configurano una stabile organizzazione situata nel territorio dello Stato, tenuti presenti i criteri previsti dall’articolo 162 del testo unico delle imposte sui redditi approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, nonche’ dalle vigenti Convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate all’Italia;

d) applicazione ad un caso concreto di norme, anche di origine convenzionale, concernenti l’erogazione o la percezione di dividendi, interessi e royalties e altri componenti reddituali a o da soggetti non residenti.

2. Gli accordi di cui al comma 1, qualora non conseguano ad altri accordi conclusi con le autorita’ competenti di Stati esteri a seguito delle procedure amichevoli previste dagli accordi o dalle convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni, vincolano le parti per il periodo d’imposta nel corso del quale sono stipulati e per i quattro periodi d’imposta successivi, salvi mutamenti delle circostanze di fatto o di diritto rilevanti ai fini degli accordi sottoscritti e risultanti dagli stessi. Qualora le circostanze di fatto e di diritto alla base dell’accordo ricorrano per uno o piu’ dei periodi di imposta precedenti alla stipulazione e per i quali i termini previsti dall’articolo 43 del presente decreto non sono ancora scaduti e a condizione che non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attivita’ amministrative di accertamento delle quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza, e’ concessa al contribuente la facolta’ di far valere retroattivamente l’accordo stesso, provvedendo, ove si renda a tal fine necessario rettificare il comportamento adottato, all’effettuazione del ravvedimento operoso ovvero alla presentazione della dichiarazione integrativa ai sensi dell’articolo 2, comma 8, del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, senza l’applicazione, in entrambi i casi, delle relative sanzioni.

3. Gli accordi di cui al comma 1, qualora conseguano ad altri accordi conclusi con le autorita’ competenti di Stati esteri a seguito delle procedure amichevoli previste dagli accordi o convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni, vincolano le parti, secondo quanto convenuto con dette autorita’, a decorrere da periodi di imposta precedenti alla data di sottoscrizione dell’accordo purche’ non anteriori al periodo d’imposta in corso alla data di presentazione della relativa istanza da parte del contribuente. E’ concessa al contribuente la facolta’ di far retroagire gli effetti di tali accordi anche a periodi di imposta precedenti a quello in corso alla data di presentazione della relativa istanza e per i quali i termini previsti dall’articolo 43 non sono ancora scaduti, a condizione che: a) per tali periodi ricorrano le stesse circostanze di fatto e di diritto a base dell’accordo stipulato con le autorita’ competenti di Stati esteri; b) il contribuente ne abbia fatto richiesta nell’istanza di accordo preventivo; c) le autorita’ competenti di Stati esteri acconsentano a estendere l’accordo ad annualita’ precedenti; d) per tali periodi di imposta non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attivita’ amministrative di accertamento delle quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza. Qualora in applicazione del presente comma sia necessario rettificare il comportamento adottato, il contribuente provvede all’effettuazione del ravvedimento operoso ovvero alla presentazione della dichiarazione integrativa ai sensi dell’articolo 2, comma 8, del regolamento di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 luglio 1998, n. 322, senza l’applicazione delle eventuali sanzioni.

3-bis. L’ammissibilita’ della richiesta di accordo preventivo di cui al comma 3 e’ subordinata al versamento di una commissione pari a:

a) 10.000 euro nel caso in cui il fatturato complessivo del gruppo cui appartiene il contribuente istante sia inferiore a 100 milioni di euro;

b) 30.000 euro nel caso in cui il fatturato complessivo del gruppo cui appartiene il contribuente istante sia compreso tra 100 milioni e 750 milioni di euro;

c) 50.000 euro nel caso in cui il fatturato complessivo del gruppo cui appartiene il contribuente istante sia superiore a 750 milioni di euro.

3-ter. In caso di richiesta di rinnovo dell’accordo di cui al comma 3, le commissioni sono ridotte alla meta’. Con provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle entrate sono adottate le disposizioni di attuazione della disciplina contenuta nel presente comma.

4. (Comma abrogato, con effetti a decorrere dal 1° gennaio 2017, dall’art. 2, comma 1, lett. b) decreto legislativo 15 marzo 2017 n. 32).

5. Per i periodi d’imposta di validita’ dell’accordo, l’Amministrazione finanziaria esercita i poteri di cui agli articoli 32 e seguenti soltanto in relazione a questioni diverse da quelle oggetto dell’accordo medesimo.

6. La richiesta di accordo preventivo e’ presentata al competente Ufficio della Agenzia delle entrate, secondo quanto stabilito con provvedimento del Direttore della medesima Agenzia. Con il medesimo provvedimento sono definite le modalita’ con le quali il competente Ufficio procede alla verifica del rispetto dei termini dell’accordo e del sopravvenuto mutamento delle condizioni di fatto e di diritto su cui l’accordo si basa.

7. Qualunque riferimento all’articolo 8 del decreto-legge 30 settembre 2003, n. 269, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 novembre 2003, n. 326, ovunque presente, deve intendersi effettuato al presente articolo.”

Come si può constatare l’articolo 31-ter del Dpr n. 600/1973  introduce una procedura che consente all’amministrazione finanziaria e alle imprese che esercitano attività internazionale di stipulare accordi preventivi finalizzati a predeterminare elementi rilevanti ai fini dell’adempimento dell’obbligazione tributaria come:

  •  il regime dei prezzi di trasferimento (accordi unilaterali di cui alla lett. a del primo comma);
  • la determinazione dei valori di uscita o di ingresso in caso di trasferimento della residenza – Advance Pricing Agreement (APA) (accordi bilaterali o multilaterali (lettera b) del novellato comma 1));
  • la valutazione preventiva della sussistenza dei requisiti che configurano una stabile organizzazione;
  • l’attribuzione di utili o perdite alla stabile organizzazione in un altro Stato di un’impresa residente ovvero alla stabile organizzazione in Italia di un soggetto non residente;
  • l’erogazione o percezione di dividendi, interessi, royalties e altri componenti reddituali.

I commi 2 e 3 dell’Art. 31 ter nel Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600  disciplinano il periodo di efficacia di tali accordi effettuando una distinzione tra:

  • accordi unilaterali sono quelli stipulati fra un’impresa e l’autorità nazionale competente e vincolano di norma le parti per il periodo d’imposta nel corso del quale sono stipulati e per i quattro periodi d’imposta successivi, salvo mutamenti delle circostanze di fatto o di diritto rilevanti. II contribuente ha la possibilità di far retroagire il termine di decorrenza degli accordi preventivi fino ai periodi d’imposta per i quali non sia ancora decorso il termine per l’accertamento previsto dall’articolo 43 del Dpr n. 600/1973 (di norma entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione). Nel caso di accordi unilaterali (lettera a) del novellato comma 1 dell’articolo 31-ter), è concessa la facoltà al contribuente di far valere retroattivamente l’accordo a condizione che
    – nel periodo considerato si verifichino le medesime circostanze di fatto e di diritto
    – che non sia iniziata un’attività di controllo alla data di sottoscrizione dello stesso
    (accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza). Nel caso in cui la retroazione del termine di efficacia dell’accordo renda necessario rettificare il comportamento adottato, l’impresa potrà ricorrere all’istituto del ravvedimento operoso (art. 13 del D. Lgs. 472/1997) ovvero alla presentazione della dichiarazione integrativa (articolo 2, comma 8, del Dpr n. 322/1998), senza l’applicazione delle relative sanzioni.
  • accordi bilaterali o multilaterali sono quelli che conseguono ad altri accordi conclusi con le autorità competenti di Stati esteri a seguito delle procedure amichevoli previste dalle convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni. Questi vincolano le parti, secondo quanto convenuto con dette autorità, a decorrere da periodi di imposta precedenti alla data di sottoscrizione dell’accordo purché non anteriori al periodo d’imposta in corso alla data di presentazione della relativa istanza da parte del contribuente.  II contribuente ha la possibilità di far retroagire il termine di decorrenza degli accordi preventivi fino ai periodi d’imposta per i quali non sia ancora decorso il termine per l’accertamento previsto dall’articolo 43 del Dpr n. 600/1973 (di norma entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione). Nel caso di i accordi bilaterali o multilaterali (lettera b) del novellato comma 1 del novellato comma 1 dell’articolo 31-ter, è concessa la facoltà al contribuente di far valere retroattivamente l’accordo a condizione che
    – nel periodo considerato si verifichino le medesime circostanze di fatto e di diritto,
    – che non sia iniziata un’attività di controllo alla data di sottoscrizione dello stesso (accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali il contribuente abbia avuto formale conoscenza)
    –  il contribuente ne abbia fatto richiesta nell’istanza di accordo preventivo e che le autorità competenti di Stati esteri acconsentano ad estendere la validità dell’accordo ad annualità precedenti.
    Nel caso in cui la retroazione del termine di efficacia dell’accordo renda necessario rettificare il comportamento adottato, l’impresa potrà ricorrere all’istituto del ravvedimento operoso (art. 13 del D. Lgs. 472/1997) ovvero alla presentazione della dichiarazione integrativa (articolo 2, comma 8, del Dpr n. 322/1998), senza l’applicazione delle relative sanzioni.

Come si vede la possibilità di attivare il cd. rollback (ossia l’effetto retroattivo dell’accordo) è subordinata al soddisfacimento di una serie di condizioni di fatto e di diritto.

Il comma 3 bis dell’Art. 31 ter nel Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600 prevede che l’ammissibilità della richiesta di accordo preventivo sia subordinata al versamento di una commissione pari a:
a) 10mila euro nel caso in cui il fatturato complessivo del gruppo cui appartiene il contribuente istante sia inferiore a cento milioni di euro
b) 30mila euro nel caso in cui il fatturato complessivo del gruppo cui appartiene il contribuente istante sia compreso tra cento milioni e settecentocinquanta milioni di euro
c) 50mila euro nel caso in cui il fatturato complessivo del gruppo cui appartiene il contribuente istante sia superiore a settecentocinquanta milioni di euro.

Il comma 3 ter dell’Art. 31 ter nel Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600 prevede che tali importi sono ridotti alla metà in caso di richiesta di rinnovo dell’accordo e che le disposizioni di attuazione della disciplina in argomento siano adottate con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate.

Con riguardo ai regimi dei dividendi, degli interessi e delle royalties, l’oggetto della procedura può riguardare sia la congruità dell’importo corrisposto che la qualificazione fiscale della fattispecie oggetto di tassazione.

Si riscontrano spesso, infatti, situazioni in cui la qualificazione di un reddito tra una fattispecie piuttosto che in un’altra (per esempio, royalties o reddito d’impresa) non appare agevole ed immediata. Né ai fini della normativa interna, né delle disposizioni convenzionali.

La tassazione esclusiva degli interessi e delle royalties nell’ambito dei gruppi multinazionali è riservata allo Stato di residenza del percettore (Direttiva 2003/49/CE del Consiglio, del 3 giugno 2003, concernente il regime fiscale comune applicabile ai pagamenti di interessi e di canoni fra società consociate di Stati membri diversi recepita dal DLgs. 30.5.2005 n. 143).

La ritenuta a titolo d’imposta su interessi e royalties non è applicata in caso di pagamenti effettuati nei confronti di consociate residenti in Stati membri UE (art. 26-quater del DPR n. 600/73Esenzione dalle imposte sugli interessi e sui canoni corrisposti a soggetti residenti in Stati membri dell’Unione europea).

Il regime di esenzione (art. 26-quater del DPR n. 600/73Esenzione dalle imposte sugli interessi e sui canoni corrisposti a soggetti residenti in Stati membri dell’Unione europea) è stato introdotto dall’Art. 1, primo comma, lett. b del DLgs. 30.5.2005 n. 143 di recepimento della Direttiva 2003/49/CE del Consiglio, del 3 giugno 2003, concernente il regime fiscale comune applicabile ai pagamenti di interessi e di canoni fra società consociate di Stati membri diversi.

Le imprese con attività internazionale che desiderano pervenire ad un preventivo concordato e ad una valutazione condivisa con l’Agenzia delle Entrate, quindi, possono richiedere una convenzione fiscale anticipata al fine di:

  • definire le modalità e i criteri di transfer pricing più idonei applicabili alle operazioni effettuate con parti correlate, ai sensi dell’articolo 9 (Associated enterprises) del Modello di convenzione fiscale OCSE di cui al comma 7 dell’articolo 110 del D.P.R.n. 917 del 22 dicembre 1986
  • determinare il valore di entrata o di uscita delle attività quando l’entità trasferisce la propria residenza in Italia o all’estero
  • nel caso in cui una società non residente avvii una nuova attività in Italia, verificare mediante valutazione preventiva se le condizioni per l’esistenza di una stabile organizzazione in Italia siano soddisfatte, prima dell’avvio dell’attività
  • definire le disposizioni di diritto tributario, comprese le disposizioni dei trattati contro la doppia imposizione applicabili alle poste transfrontaliere, tra cui il trattamento fiscale dei redditi (quali dividendi, interessi, royalties o altri elementi di reddito) pagati / ricevuti da società non residenti
  • determinare l’attribuzione di utili a una stabile organizzazione in Italia di una società non residente oa una stabile organizzazione in un altro Stato di una società residente, secondo lo standard internazionale raccomandato.

La procedura di Advance Tax Agreement è applicata anche nel regime “Patent Box”.

La convenzione sottoscritta dal contribuente e dall’Amministrazione finanziaria resta in vigore per cinque anni a partire dall’anno fiscale in cui viene sottoscritta, fermo restando che le circostanze – nello specifico, i presupposti critici – in base alle quali l’accordo è stato firmato restano invariate.

In caso di Advance Pricing Agreement (APA) bi / multilaterali, il periodo di validità può iniziare dalla data di deposito della domanda, coerentemente con l’accordo di mutuo accordo concluso con il / i partner / i del trattato ai sensi dell’articolo 25 (Mutual agreement procedure) del Modello di convenzione fiscale.

La procedura di Advance tax Agreement è dettagliatamente descritta nel comma 3 ter dell’provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate del 21 marzo 2016, Prot. n. 2016/42295 (Disposizioni per l’attuazione della disciplina degli accordi preventivi per le imprese con attività internazionale).

Si rimane in attesa del provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate di cui al Art. 31 ter del Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n.600.

L’elenco e breve descrizione degli Advance Pricing Agreements esistenti del Gruppo e altri ruling fiscali relativi alla ripartizione dei redditi tra Paesi, come previsto dalla nuova normativa italiana sulla documentazione transfer pricing (provvedimento dell’Agenzia delle Entrate emanato il 23 novembre 2020  per meglio allineare la normativa italiana alle Linee guida OCSE sui prezzi di trasferimento per le imprese multinazionali e le amministrazioni fiscali), devono essere indicati nella pratica locale predisposta dai contribuenti italiani.

Quadro RS – SC 2019 – Redditi Società di Capitali – Rigo RS 106 – Prezzi di Trasferimento

Il prospetto deve essere compilato dai soggetti residenti nel territorio dello Stato, qualificabili come tali ai sensi delle disposizioni vigenti in materia di imposte sui redditi, che si trovino, rispetto a società non residenti, in una o più delle condizioni indicate nel comma 7 dell’art. 110 del TUIR (1).

Le imprese residenti che adottano un regime di oneri documentali in materia di prezzi di trasferimento praticati nelle transazioni con imprese associate possono accedere a quello previsto dall’articolo 1 comma 6 del d.Lgv. 471/1997  (2.

Non sono pertanto assoggettati a sanzione qualora si dotino di una documentazione idonea (vedi punto 2. del provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate 29 settembre 2010) costituita da un Masterfile (per il contenuto vedi punto 2.1. del provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate 29 settembre 2010), che raccoglie informazioni relative al gruppo, e da una Documentazione Nazionale (per il contenuto vedi punto 2.2. del provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate 29 settembre 2010)che riporta le informazioni relative alla impresa residente.

Il regime documentale è stato diversificato a seconda che lo stesso debba essere adottato da una società holding, da una società subholding, da una società partecipata, o da una stabile organizzazione.

La comunicazione che attesta il possesso della documentazione idonea deve essere fornita in dichiarazione.

Qualora il contribuente abbia aderito a un regime di oneri documentali in materia di prezzi di trasferimento praticati nelle transazioni con imprese associate, deve barrare la casella “Possesso documentazione”. Con provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate 29 settembre 2010 è stato previsto che la comunicazione all’Agenzia delle entrate attestante il possesso della documentazione idonea ai sensi del decreto legislativo n. 471 del 1997  (2debba essere effettuata con la presentazione della dichiarazione annuale dei redditi.

Inoltre, nella colonna 5 e nella colonna 6 devono essere indicati, cumulativamente, gli importi corrispondenti ai componenti positivi e negativi di reddito derivanti da operazioni relativamente alle quali trova applicazione la disciplina prevista dall’art. 110, comma 7, del TUIR.

Nel rigo RS106 i soggetti interessati devono barrare:

  • la casella A, se trattasi di impresa direttamente o indirettamente controllata da società non residente;
  • la casella B, se trattasi di impresa che direttamente o indirettamente controlla società non residente;
  • la casella C, se trattasi di impresa che intrattiene rapporti con società non residente, entrambe direttamente o indirettamente controllate da un’altra società.

(1) Art. 110 – Norme generali sulle valutazioni comma 7.
I componenti del reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l’impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l’impresa, sono determinati con riferimento alle condizioni e ai prezzi che sarebbero stati pattuiti tra soggetti indipendenti operanti in condizioni di libera concorrenza e in circostanze comparabili, se ne deriva un aumento del reddito. La medesima disposizione si applica anche se ne deriva una diminuzione del reddito, secondo le modalità e alle condizioni di cui all’articolo 31 quater del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600. Con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, possono essere determinate, sulla base delle migliori pratiche internazionali, le linee guida per l’applicazione del presente comma. (Comma sostituito dall’articolo 59, comma 1, del D.L. 24 aprile 2017, n. 50, convertito, con modificazioni, dalla legge 21 giugno 2017, n. 96.)

 (2)  Articolo 1 – Violazioni relative alla dichiarazione delle imposte sui redditi e dell’imposta regionale sulle attività’ produttive
Decreto legislativo del 18/12/1997 n. 471
Art.1 comma 6. In caso di rettifica del valore normale dei prezzi di trasferimento praticati nell’ambito delle operazioni di cui all’
articolo 110, comma 7, del decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, da cui derivi una maggiore imposta o una differenza del credito, la sanzione di cui al comma 2 non si applica qualora, nel corso
dell’accesso, ispezione o verifica o di altra attività’ istruttoria, il contribuente consegni all’Amministrazione finanziaria la
documentazione indicata in apposito provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate idonea a consentire il
riscontro della conformità’ al valore normale dei prezzi di trasferimento praticati. Il contribuente che detiene la
documentazione prevista dal provvedimento di cui al periodo precedente deve darne apposita comunicazione
all’Amministrazione finanziaria secondo le modalità’ e i termini ivi indicati; in assenza di detta comunicazione si rende
applicabile la sanzione di cui al comma 2 (In vigore dal 01/01/2016
Modificato da: Decreto legislativo del 24/09/2015 n. 158 Articolo 15 ) .

ARTICOLO 9, MODELLO DI CONVENZIONE OCSE (TRANSFER PRICING)

“Allorché … le due imprese, nelle loro relazioni commerciali o finanziarie, sono vincolate da condizioni, convenute o imposte, diverse da quelle che sarebbero Normativa internazionale di riferimento 5 convenute o imposte, diverse da quelle che sarebbero state convenute tra imprese indipendenti endenti, gli utili che, in mancanza di tali condizioni sarebbero stati realizzati da una delle imprese, ma che, a causa di dette condizioni, non sono stati realizzati, possono essere inclusi negli utili di questa impresa e tassati di conseguenza”

IL CONCETTO DEL “CONTROLLO” NEL TRANSER PRICING

Il Controllo è da intendersi non nel senso restrittivo previsto dall’articolo 2359 del Codice civile, bensì come ogni ipotesi di influenza economica potenziale o attuale desumibile da singole circostanze. Cfr. C.M. 22/9/1980 : “deve escludersi che il controllo esercitato sull’impresa sia riconducibile nei limiti previsti dall’art. 2359 del Codice Civile per le società azionarie. Il solo fatto che la disposizione civilistica consideri ipotesi di mero controllo societario già lascia intendere quanto ampia si riveli la sua insufficienza relativamente alla fattispecie di imprese diverse da quelle di capitali…In relazione ai fini perseguiti dal legislatore fiscale il controllo di cui trattasi deve essere contrassegnato da esigenze di elasticità e trovare collocazione in un contesto economico dinamico, tenendo presente, cioè, che le variazioni di prezzo nelle transazioni commerciali trovano spesso il loro presupposto fondamentale nel potere di una parte di incidere sull’altrui volontà non in base al meccanismo del mercato ma in dipendenza degli interessi di una sola delle parti contraenti o di un gruppo“.