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Le liste selettive di contribuenti A.I.R.E. (Anagrafe Italiani residenti all’estero)

L’Agenzia delle Entrate e la Guardia di Finanza effettuano ogni anno controlli per verificare l’effettivo trasferimento all’estero di cittadini italiani.

Il tutto avviene con la formazione di Liste selettive di contribuenti A.I.R.E. (Anagrafe Italiani residenti all’estero).

In particolare con il D.L. n. 193/16 (che con il comma 5 dell’art. 7 ha aggiunto all’articolo 83 del decreto-legge 25 giugno 2008, n. 112, convertito, con modificazioni, dalla legge 6 agosto 2008, n. 133, i commi 17-bis e 17-ter)sono state apportate rilevanti modifiche in questa tipologia di controlli.

I Comuni sono obbligati a segnalare all’Agenzia delle Entrate le iscrizioni AIRE effettuate, con un termine massimo di sei mesi da ogni iscrizione.

La comunicazione è necessaria al fine di formare l’Anagrafe Nazionale della Popolazione Residente (ANPR), istituita presso il Ministero dell’Interno ai sensi dell’articolo 62 del Decreto Legislativo 7 marzo 2005, n. 82.

Attraverso l’ANPR l’Amministrazione finanziaria è in grado di incrociare il dato con le proprie banche dati. Il tutto con l’obiettivo di formare Liste Selettive di contribuenti.

Liste Selettive che fungono da punto partenza per i successivi controlli fiscali volti:

  • in primo luogo a verificare la residenza fiscale;
  • in secondo luogo destinati alla valutazione di attività finanziarie ed investimenti patrimoniali esteri.

l’Agenzia delle Entrate, con il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate n.43999 del 3 marzo 2017 (Modalità di acquisizione dei dati dei richiedenti l’iscrizione all’Anagrafe degli italiani residenti all’estero e definizione dei criteri per la formazione delle liste selettive per i controlli relativi ad attività finanziarie e investimenti patrimoniali esteri non dichiarati)  ha fornito delle importanti indicazioni su questo tipo di attività accertativa.

Il provvedimento delle Entrate stabilisce che le Liste selettive devono essere formate sulla base di elementi che facciano ipotizzare la permanenza dei cittadini in Italia. Questo nonostante il dichiarato trasferimento di residenza all’estero.

Vediamo, quindi, i criteri scelti dall’Agenzia delle Entrate per individuare il rischio evasione. Ovvero i criteri scelti per la formazione delle Liste Selettive dei contribuenti da sottoporre ad accertamenti fiscali.

In base al punto2.1 del Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate:
I criteri da utilizzare per la formazione delle liste selettive di cui all’articolo 83, comma 17-bis, del decreto legge n. 112 del 2008, basati anche su elementi segnaletici della permanenza dei soggetti in Italia, sono i seguenti:
a) residenza dichiarata in uno degli Stati e territori a fiscalità privilegiata, individuati dal decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 107 del 10 maggio 1999;
b) movimenti di capitale da e verso l’estero, trasmessi dagli operatori
finanziari nell’ambito del monitoraggio fiscale di cui al decreto legge
28 giugno 1990 n. 167, convertito, con modificazioni, dalla legge 4
agosto 1990, n. 227;
c) informazioni relative a patrimoni immobiliari e finanziari detenuti
all’estero, trasmesse dalle Amministrazioni fiscali estere nell’ambito
di Direttive europee e di Accordi di scambio automatico di
informazioni;
d) residenza in Italia del nucleo familiare del contribuente;
e) atti del registro segnaletici dell’effettiva presenza in Italia del
contribuente;
f) utenze elettriche, idriche, del gas e telefoniche attive;
g) disponibilità di autoveicoli, motoveicoli e unità da diporto;
h) titolarità di partita Iva attiva;
i) rilevanti partecipazioni in società residenti di persone o a ristretta base azionaria;
j) titolarità di cariche sociali;
k) versamento di contributi per collaboratori domestici;
l) informazioni trasmesse dai sostituti d’imposta con la Certificazione
unica e con il modello dichiarativo 770;
m) informazioni relative a operazioni rilevanti ai fini IVA, comunicate ai
sensi dell’articolo 21 del decreto legge 31 maggio 2010, n. 78,
convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122
nonché ai sensi del decreto legislativo 5 agosto 2015, n. 127.

Le Liste Selettive di contribuenti da sottoporre a controllo sono elaborate da un applicativo informatico, il So.No.Re. (Soggetti Non Residenti), un software in grado di incrociare informazioni presenti in diverse banche dati, capace di incrociare i dati presenti nelle tante costellazioni dell’anagrafe tributaria e intercettare non solo gli italiani che spostano risorse fuori dall’Italia ma, anche gli stranieri che operano “silenziosamente” (per il Fisco) in Italia. Il So.No.Re. dovrebbe poter leggere tutte le informazioni che arrivano dai Paesi con i quali è attivo lo scambio automatico di dati.
Le informazioni possono pervenire anche dalle utenze (gli allacciamenti al gas e all’energia elettrica impongono di comunicare il proprio codice fiscale).
So.No.Re. dovrebbe poter intensificare anche la caccia agli italiani che spostano redditi e capitali all’estero. Il primo dato arriva proprio dalla iscrizione all’ A.I.R.E., trasmessa al Comune dell’ultima residenza, che può essere incrociato con altri dati in grado di indicare la presenza o no del contribuente (comunicazioni dei dati rilevanti ai fini IVA, informazioni riguardanti lo scambio di informazioni fiscali).

Banca dati che deriva dall’adesione al Common Reporting Standard, in merito allo scambio di informazioni economiche ai fini fiscali.

Il Common Reporting Standard (CRS); è uno standard informativo, sviluppato dall’OCSE, Organizzazione per la cooperazione e lo sviluppo economico (Organisation for Economic Cooperation and Development (OECD) ), per lo scambio automatico di informazioni, (Automatic Exchange Of Information (AEOI)), a livello globale, tra le autorità fiscali, rivolto a facilitare i controlli anti-evasione, sulle attività finanziarie detenute dai contribuenti .

(Vedi: http://www.oecd.org/tax/automatic-exchange/)

Introdotto nell’Unione Europea dalla Direttiva 2014/107/UE (DAC 2), questo standard di raccolta e condivisione di dati sui conti esteri, secondo la lista aggiornata al 25 Aprile 2019,  vede impegnati, 105 Stati. Oltre all’Italia ed alla Bulgaria, partecipano anche giurisdizioni considerate meno trasparenti (Lussemburgo, Svizzera, Isole Vergini, Cayman, Bermuda e altre).

la Direttiva 2014/107/UE ha modificato la Direttiva 2011/16/UE, relativa alla cooperazione amministrativa nel settore fiscale, per quanto riguarda lo scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale.

Sulla pagina web dell’OCSE http://www.oecd.org/tax/automatic-exchange/international-framework-for-the-crs/exchange-relationships/#d.en.345426 è possibile reperire informazioni sugli accordi bilaterali conclusi tra le autorità competenti delle varie nazioni.

In base alle modifiche apportate dalla Direttiva 2014/107/UE l’autorità competente di ciascuno Stato membro comunica, entro il termine stabilito al paragrafo 6, lettera b), all’autorità competente di qualsiasi altro Stato membro, mediante scambio automatico, le seguenti informazioni sui periodi d’imposta a decorrere dal 1o gennaio 2016 per quanto concerne un Conto Oggetto di Comunicazione:

a)

il nome, l’indirizzo, il numero o i numeri di identificazione fiscale (NIF) e, nel caso di persone fisiche, la data e il luogo di nascita per ciascuna Persona Oggetto di Comunicazione che è Titolare di Conto e, nel caso di un’Entità che è Titolare di Conto e che, dopo l’applicazione delle norme di adeguata verifica in materia fiscale conformemente agli allegati, è identificata come avente una o più Persone che Esercitano il Controllo che sono Persone Oggetto di Comunicazione, il nome, l’indirizzo e il NIF o i NIF dell’Entità e il nome, l’indirizzo, il NIF o i NIF e la data e il luogo di nascita di ogni Persona Oggetto di Comunicazione;

b)

il numero di conto (o equivalente funzionale in assenza di un numero di conto);

c)

il nome e l’eventuale numero di identificazione dell’Istituzione Finanziaria Tenuta alla Comunicazione;

d)

il saldo o il valore del conto (compreso, nel caso di un Contratto di Assicurazione per il quale è Misurabile un Valore Maturato o di un Contratto di Rendita, il Valore Maturato o il valore di riscatto) alla fine del pertinente anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione ovvero, se il conto è stato chiuso nel corso di tale anno o periodo, la chiusura del conto;

e)

nel caso di un Conto di Custodia:

i)

l’importo totale lordo degli interessi, l’importo totale lordo dei dividendi e l’importo totale lordo degli altri redditi generati in relazione alle attività detenute nel conto, in ogni caso pagati o accreditati sul conto (o in relazione al conto) nel corso dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione; e

ii)

gli introiti totali lordi derivanti dalla vendita o dal riscatto delle Attività Finanziarie pagati o accreditati sul conto nel corso dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione in relazione al quale l’Istituzione Finanziaria Tenuta alla Comunicazione ha agito in qualità di custode, intermediario, intestatario o altrimenti come agente per il Titolare del Conto;

f)

nel caso di un Conto di Deposito, l’importo totale lordo degli interessi pagati o accreditati sul conto nel corso dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione; e

g)

nel caso di un conto non descritto alla lettera e) o alla lettera f), l’importo totale lordo pagato o accreditato al Titolare del Conto in relazione allo stesso nel corso dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione in relazione al quale l’Istituzione Finanziaria Tenuta alla Comunicazione è l’obbligato o il debitore, compreso l’importo complessivo di eventuali pagamenti di riscatto effettuati al Titolare del Conto nel corso dell’anno solare o di altro adeguato periodo di rendicontazione

In base alla Direttiva la comunicazione di informazioni ha luogo come segue:

a)

per le categorie di cui al paragrafo 1: almeno una volta all’anno, entro i sei mesi successivi al termine dell’anno fiscale dello Stato membro durante il quale le informazioni sono state rese disponibili;

b)

per le informazioni di cui al paragrafo 3 bis: una volta all’anno, entro i nove mesi successivi al termine dell’anno solare o altro adeguato periodo di rendicontazione cui le informazioni si riferiscono.»

In  attuazione della Legge 18 giugno 2015, n. 95 e della Direttiva 2014/107/UE del Consiglio, del 9 dicembre 2014, recante modifica della Direttiva 2011/16/UE, per quanto riguarda lo scambio automatico obbligatorio di informazioni nel settore fiscale è stato emanato il Decreto del Ministero dell’Economia e Finanze 28 dicembre 2015.

Nell’art. 3 del Decreto del Ministero dell’Economia e Finanze 28 dicembre 2015 sono elencate le informazioni oggetto di comunicazione.

Ai sensi della lettera b) del primo comma dell’art. 1 del Decreto del Ministero dell’Economia e Finanze 28 dicembre 2015 , si intende per «Giurisdizione partecipante» qualsiasi giurisdizione estera che figura nell’allegato «D» al decreto. L’allegato D comprende qualsiasi Stato membro dell’Unione europea diverso dall’Italia nonche’ qualsiasi giurisdizione con la quale l’Italia o l’Unione europea ha sottoscritto un accordo in base al quale tale giurisdizione fornira’ alle autorità italiane le informazioni di cui all’art. 3.

Successivamente l’elenco degli Stati di cui all’allegato D, che forniranno le informazioni di cui all’art. 3, è stato aggiornato dall’art. 2 del Decreto del Ministero dell’Economia e Finanze del 26 aprile 2018 e dall’art. 2 del Decreto del Ministero dell’Economia e Finanze del 29 gennaio 2019.

L’elenco aggiornato al Decreto del Ministero dell’Economia e Finanze del 29 gennaio 2019, di cui all’allegato D del Decreto del Ministero dell’Economia e Finanze 28 dicembre 2015, delle giurisdizioni che  forniranno alle autorità italiane le informazioni di cui all’art. 3 del Decreto del Ministero dell’Economia e Finanze 28 dicembre 2015 ricomprende:

“N. Giurisdizioni
1 ALBANIA
2 ANDORRA
3 ANGUILLA
4 ANTIGUA E BARBUDA
5 ARABIA SAUDITA
6 ARGENTINA
7 ARUBA
8 AUSTRALIA
9 AUSTRIA
10 AZERBAIJAN
11 BARBADOS
12 BAHAMAS
13 BAHRAIN
14 BELGIO
15 BELIZE
16 BERMUDA
17 BONAIRE
18 BRASILE
19 BULGARIA
20 CANADA
21 CILE
22 CIPRO
23 COLOMBIA
24 COREA
25 COSTA RICA
26 CROAZIA
27 CURAÇAO
28 DANIMARCA
29 EMIRATI ARABI UNITI
30 ESTONIA
31 FEDERAZIONE RUSSA
32 FINLANDIA*
33 FRANCIA**
34 GERMANIA
35 GHANA
36 GIAPPONE
37 GIBILTERRA
38 GRECIA
39 GRENADA
40 GROENLANDIA
41 GUERNSEY
42 HONG KONG
43 INDIA
44 INDONESIA
45 IRLANDA
46 ISLANDA
47 ISOLA DI MAN
48 ISOLE CAYMAN
49 ISOLE COOK
50 ISOLE FAROE
51 ISOLE MARSHALL
52 ISOLE TURKS E CAICOS
53 ISOLE VERGINI BRITANNICHE
54 ISRAELE
55 JERSEY
56 KUWAIT
57 LETTONIA
58 LIBANO
59 LIECHTENSTEIN
60 LITUANIA
61 LUSSEMBURGO
62 MACAO
63 MALESIA
64 MALTA
65 MAURITIUS
66 MESSICO
67 MONACO
68 MONSERRAT
69 NAURU
70 NIGERIA
71 NIUE
72 NORVEGIA
73 NUOVA ZELANDA
74 PAESI BASSI
75 PAKISTAN
76 PANAMA
77 POLONIA
78 PORTOGALLO***
79 QATAR
80 REGNO UNITO
81 REPUBBLICA CECA
82 REPUBBLICA POPOLARE CINESE
83 REPUBBLICA SLOVACCA
84 ROMANIA
85 SABA
86 SAINT KITTS E NEVIS
87 SAINT LUCIA
88 SAINT VINCENT E GRENADINES
89 SAMOA
90 SAN MARINO
91 SEYCHELLES
92 SINGAPORE
93 SINT EUSTATIUS
94 SINT MAARTEN
95 SLOVENIA
96 SPAGNA****
97 SUDAFRICA
98 SVEZIA
99 SVIZZERA
100 TURCHIA
101 UNGHERIA
102 URUGUAY
103 VANUATU
* Include: Isole Åland.** Include: Guadalupa, Guyana francese, Martinica, Riunione, Saint Martin e Mayotte, Saint Barthelemy.
*** Include: Azzorre e Madera.
**** Include: Isole Canarie.”.

Gli Stati Uniti non hanno aderito allo Standard CRS.

La motivazione utilizzata è quella di aver già implementato uno Standard di scambio automatico delle informazioni (il FATCA).

Il FATCA è un accordo multilaterale equivalente a quello elaborato dall’OCSE e già operativo rispetto ad un ampio numero di Stati in virtù degli appositi accordi intergovernativi stipulati.

(Vedi: LEGGE 18 giugno 2015 , n. 95, Ratifica ed esecuzione dell’Accordo tra il Governo della Repubblica italiana e il Governo degli Stati Uniti d’America finalizzato a migliorare la compliance fiscale internazionale e ad applicare la normativa F.A.T.C.A. (Foreign Account Tax Compliance Act) , con Allegati, fatto a Roma il 10 gennaio 2014, nonché disposizioni concernenti gli adempimenti delle istituzioni finanziarie italiane ai fini dell’attuazione dello scambio automatico di informazioni derivanti dal predetto Accordo e da accordi tra l’Italia e altri Stati esteri)

L’effetto immediato di detenere redditi o conti correnti in un Paese che adotta il Common Reporting Standard, o che aderisce al FATCA, è che automaticamente queste informazioni saranno disponibili dall’Agenzia delle Entrate.

I dati finanziari detenuti saranno annualmente trasmessi all’Agenzia delle Entrate italiana e potranno essere utilizzati per controllare la regolarità della posizione fiscale del contribuente.

E’ fondamentale dichiarare all’istituto finanziario estero, la propria residenza fiscale effettiva. Da tener presente che alcune giurisdizioni stanno applicando sanzioni penali per lo spergiuro sulle dichiarazioni dell’indirizzo di residenza.

Un esempio di efficacia del sistema CRS è il provvedimento 299737/2017 emanato dall’Agenzia delle Entrate, “Comunicazione per la promozione dell’adempimento spontaneo nei confronti dei contribuenti che hanno omesso di dichiarare per l’anno d’imposta 2016 le attività finanziarie detenute all’estero, come previsto dalla disciplina sul monitoraggio fiscale“.
L’obiettivo  delle “lettere” era di «stimolare la regolarizzazione spontanea da parte del destinatario che potrà presentare, avvalendosi dell’istituto del ravvedimento operoso, una dichiarazione dei redditi integrativa con il quadro RW correttamente compilato e inserendo altresì gli eventuali redditi percepiti in relazione alle attività detenute all’estero negli appositi quadri dichiarativi».

Le anomalie dichiarative relative all’anno d’imposta 2016 sono state individuate grazie alle informazioni sui dati finanziari pervenute dagli altri Paesi che avevano già aderito per il primo anno allo standard CRS.

Vedi: https://www.agenziaentrate.gov.it/wps/content/Nsilib/Nsi/Schede/Comunicazioni/Scambio+Automatico+Finanziario+Internazionale/InfoGen+Scambio+Automatico+Finanziario+Internazionale/?page=schedecomunicazioni

Per la normativa di riferimento italiana vedi:  https://www.agenziaentrate.gov.it/wps/content/Nsilib/Nsi/Schede/Comunicazioni/Scambio+Automatico+Finanziario+Internazionale/Normativa+di+riferimento+Scambio+Automatico+Finanziario+Internazionale/?page=schedecomunicazioni

La cancellazione dalle anagrafi dei cittadini italiani residenti all’estero (AIRE) per irreperibilità presunta

La lettera d) del primo comma dell’art. 4 della Legge
27 ottobre 1988, n.470, “Anagrafe e censimento degli italiani all’estero”
, che istituisce l’AIRE, modificata dalla Legge, 27/05/2002 n° 104, prescrive che la cancellazione dalle anagrafi degli italiani residenti all’estero viene effettuata per irreperibilita’ presunta, salvo prova contraria

1) trascorsi cento anni dalla nascita;
2) dopo due rilevazioni censuarie consecutive concluse con esito
negativo (1);
3) quando risulti inesistente, tanto nel comune di provenienza
quanto nell’AIRE, indirizzo all’estero;
4) quando risulti dal ritorno per mancato recapito della cartolina
avviso, spedita ai sensi dell’articolo 6 della legge 7 febbraio 1979,
n. 40 (2), in occasione delle due ultime consultazioni che si siano
tenute con un intervallo non inferiore ad un anno, esclusa l’elezione del Parlamento europeo limitatamente ai cittadini residenti nei Paesi dell’Unione europea nonché le consultazioni referendarie locali.

Ai sensi del primo comma dell’art. 5 della Legge
27 ottobre 1988, n.470
, gli ufficiali di anagrafe che eseguono
le iscrizioni, le mutazioni e le cancellazioni di cui agli articoli
2, 3 e 4 devono darne comunicazione entro quarantotto ore al Ministero dell’interno che le comunica entro sessanta giorni dalla ricezione ai competenti uffici consolari.

L’ufficio dell’anagrafe non dispone della polizia municipale per svolgere controlli all’estero  pertanto il quinto comma dell’art. 5 della Legge 27 ottobre 1988, n.470 stabilisce che le rappresentanze diplomatiche e gli uffici consolari provvedono comunque a svolgere ogni opportuna azione intesa a promuovere la presentazione delle dichiarazioni di cui al presente articolo, anche sulla base delle comunicazioni di cui all’articolo 5, ed avvalendosi, per quanto possibile, della collaborazione delle pubbliche autorità locali, per ottenere la segnalazione dei nominativi dei cittadini italiani residenti nelle rispettive circoscrizioni e dei relativi recapiti.

(1) Da ottobre 2018 l’Istat ha avviato la nuova rilevazione censuaria con cadenza annuale e non più decennale. Il Censimento permanente non coinvolge più tutte le famiglie nello stesso momento, ma solo un campione di esse.

(2Art. 6.

Salvo quanto disposto dalla legge sulla elezione dei rappresentanti
dell’Italia al Parlamento europeo, entro il ventesimo giorno
successivo a quello della pubblicazione del decreto di convocazione
dei comizi, a cura dei comuni di iscrizione elettorale e’ spedita
agli elettori residenti all’estero una cartolina avviso recante
l’indicazione della data della votazione, l’avvertenza che il
destinatario potra’ ritirare il certificato elettorale presso il
competente ufficio comunale e che la esibizione della cartolina
stessa da’ diritto al titolare di usufruire delle facilitazioni di
viaggio per recarsi a votare nel comune di iscrizione elettorale.
Le cartoline devono essere spedite col mezzo postale piu’ rapido.

Residenza Fiscale di una Persona Fisica – Condizioni di cui all’Art. 2 – comma 2 – TUIR

“TESTO UNICO DELLE IMPOSTE SUI REDDITI

TITOLO I

IMPOSTA SUL REDDITO DELLE PERSONE FISICHE
Capo I
DISPOSIZIONI GENERALI

Art. 2

Soggetti passivi

1. Soggetti passivi dell’imposta sono le persone fisiche, residenti e non residenti nel territorio dello Stato.

2. Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo di imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile.

2-bis. Si considerano altresi’ residenti, salvo prova contraria, i cittadini italiani cancellati dalle anagrafi della popolazione residente e trasferiti in Stati o territori diversi da quelli individuati con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, da pubblicare nella Gazzetta Ufficiale.”

Secondo il secondo comma dell’art. 2 del TUIR  è considerato contribuente residente colui che è, per la maggior parte del periodo di imposta, ai fini di quanto disposto dal Codice Civile:

  • iscritto nell’anagrafe della popolazione (italiana) residente;
  • o mantiene il domicilio ( luogo in cui essa ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi);
  • o la residenza (luogo in cui la persona ha la dimora abituale, nel quale, cioè, una persona abita e svolge in maniera continuativa la propria vita personale)

“Articolo 43 Codice civile – Domicilio e residenza

Il domicilio di una persona è nel luogo in cui essa ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi.

La residenza è nel luogo in cui la persona ha la dimora abituale.”

Si parla di residenza “anagrafica” in riferimento alla residenza fissata con iscrizione presso l’anagrafe di un comune, dove il soggetto decide di dimorare abituale. L’iscrizione all’anagrafe è per i cittadini un obbligo, che si estende anche a coloro che sono sottoposti alla loro potestà (ad esempio, i figli minori).

Le richiamate condizioni sono tra loro in rapporto di “alternatività” e non di concorrenzialità e pertanto è sufficiente la presenza di una delle tre per considerare come residente un contribuente.

L’art. 2 comma 1 del TUIR collega i requisiti di cui si è detto all’elemento temporale ed esattamente utilizzando la locuzione “…per la maggior parte del periodo di imposta…” che è riferita alla permanenza nel territorio dello Stato per almeno 183 o 184 giorni a seconda che si tratti di anno bisestile o meno.
L’aspetto temporale è dunque un elemento essenzialmente discriminante per poter poi di fatto rendere operativa, o meno, la tassazione.

Si veda la  “Risoluzione del 03/12/2008 n. 471 – Agenzia delle Entrate – Direzione Centrale Normativa e Contenzioso – Istanza di interpello – ART. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212. Persone fisiche – Disciplina dell’acquisto o della perdita della residenza in caso di trasferimento in corso d’anno – Art. 2, comma 2, TUIR

Sintesi: Una persona fisica che trasferisce la propria residenza all’estero dopo la meta’ del periodo d’imposta, continua ad essere considerata fiscalmente residente in Italia fino al termine del periodo d’imposta stesso; la possibilità’ di frazionare ai fini della residenza fiscale il periodo d’imposta in cui e’ avvenuto il trasferimento, come previsto dal paragrafo 10 del commentario OCSE all’art.4 del Modello di Convenzione, trova applicazione solo se contemplata dalla convenzione bilaterale in essere con lo stato estero di residenza.

La legislazione fiscale italiana tassa  i redditi, in capo al contribuente,  in quanto soggetto residente, ovunque essi siano prodotti. Il reddito è, quindi,  assoggettato a tassazione su base mondiale, “worldwide principle”.

Da quanto detto appare evidente, ai fini del trasferimento fiscale di un cittadino italiano, che deve aversi molta attenzione al verificarsi, alternativamente, di una delle tre condizioni di cui al secondo comma dell’art. 2 del TUIR,  oltre, ovviamente, alla condizione temporale di cui sopra, ritenendosi la “residenza AIRE” (Anagrafe degli Italiani all’Estero)  una condizione non sufficiente a dimostrare il suddetto trasferimento.

A tal proposito si veda Commissione Tributaria Regionale, Lombardia-Milano, sez. II, sentenza 11/04/2017 n° 1685 :

“Per le due contribuenti, cittadine italiane cancellate dalle anagrafi della popolazione residente e trasferite in Stato o territorio avente un regime fiscale privilegiato, l’individuazione del domicilio fiscale deve basarsi sull’effettivo centro degli affari e degli interessi, non solo economici, ma anche morali e familiari, desumibile, nel caso in esame, dal
fattore dirimente della reale permanenza del soggetto nel territorio nazionale, cioè sulla residenza intesa come dimora
abituale ai sensi dell’art. 43, secondo comma, del codice civile, dimora che si stima essere avvenuta principalmente in Italia, pur nella disponibilità permanente dell’abitazione di — (n.d.r.: Città estera), luogo di elezione della residenza anagrafica.”

Vedi: RECENTI SENTENZE EMESSE DALLA CORTE DI CASSAZIONE IN TEMA DI RESIDENZA FISCALE DELLA PERSONA FISICA

Vedi: RESIDENZA FISCALE DI UNA PERSONA FISICA

Recenti sentenze emesse dalla Corte di Cassazione in tema di residenza fiscale della persona fisica

Corte di cassazione, sentenza n. 6501/2015

I Supremi Giudici hanno esaminato il caso di un cittadino italiano che ha trasferito la propria residenza in un altro Paese, confermando la rilevanza del luogo in cui la gestione degli interessi vitali della persona fisica viene esercitata abitualmente.

Corte di cassazione, sentenza n. 12311/2016

Ai fini della determinazione del luogo della residenza devono essere presi in considerazione sia i legami professionali e personali dell’interessato in un luogo determinato, sia la loro durata.

Qualora tali legami non siano concentrati in un solo Stato membro, l’articolo 7, n. 1, comma 2, Direttiva 83/182/CEE riconosce la preminenza dei legami personali sui legami professionali.

Molta importanza rivestono i seguenti elementi: presenza della persona fisica in un determinato territorio nonché quella dei suoi familiari, la disponibilità di un’abitazione, il luogo di esercizio delle attività professionali e quello in cui vi siano interessi patrimoniali.

Corte di cassazione, ordinanza n. 16634/2018

I Supremi Giudici hanno chiarito che le persone iscritte presso le anagrafi della popolazione residente si considerano, in applicazione del criterio formale dettato dall’articolo 2 Tuir, in ogni caso residenti e soggetti passivi d’imposta in Italia. 

Corte di cassazione, sentenza n. 13114/2018

La mera iscrizione all’AIRE non e condizione sufficiente ad escludere, in linea di principio, la residenza fiscale del soggetto passivo sul territorio dello Stato.

Corte di cassazione, sentenza n. 19410/2018

I Supremi Giudici hanno ritenuto che il contribuente avesse fornito la prova contraria necessaria a vincere la presunzione legale relativa posta dalla norma, tenuto conto che la persona fisica aveva dimostrato di risiedere all’estero ove aveva intrattenuto rapporti personali e professionali

Corte di cassazione, ordinanza n. 32992/2018

Gli Ermellini hanno confermato la prevalenza degli interessi economici del soggetto passivo, intesi come centro principale degli affari e interessi, rispetto ai legami affettivi e familiari (elementi di natura morale o personale)

Residenza fiscale di una persona fisica

La normativa sostanziale di riferimento che consente, a livello domestico, di determinare la residenza fiscale di una persona fisica, è contenuta nell’articolo 2, comma 2, Tuir (1), a norma del quale il soggetto passivo è considerato fiscalmente residente in Italia se, per la maggior parte del periodo d’imposta:

  • è iscritto presso l’anagrafe della popolazione residente;
  • ha il domicilio nel territorio dello Stato, definito come la sede principale degli affari e interessi (articolo 43, comma 1, cod. civ.(2));
  • ha stabilito la propria residenza nel territorio dello Stato, intesa come la dimora abituale del soggetto passivo (articolo 43, comma 2, cod. civ.(2)).Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo d’imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile.

Di conseguenza, ai sensi dell’articolo 2, comma 2, Tuir qualora il contribuente, per la maggior parte del periodo d’imposta (generalmente 183 giorni), è iscritto presso l’anagrafe dei cittadini residenti (requisito formale), ossia ha stabilito il proprio domicilio o la propria residenza sul territorio nazionale (requisiti sostanziali), sarà considerato residente in Italia.

In tema di residenza fiscale della persona fisica, come espressamente affermato dal Manuale operativo in materia di contrasto all’evasione e alle frodi fiscali, circolare n. 1/2018 del Comando Generale della Guardia di Finanza (cfr. volume III – parte V – capitolo 11 “Il contrasto all’evasione e alle frodi fiscali di rilievo internazionale”, pag. 346 e ss.), assume particolare rilevanza localizzare il domicilio il quale, nella formulazione dell’articolo 43, comma 1, cod. civ.(2), può essere definito come il luogo in cui la  persona fisica ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi.

Per l’individuazione del domicilio del contribuente, nel corso ad esempio di un controllo fiscale, sulla base delle indicazioni fornite dalla prassi operativa, verificatori dovranno valutare congiuntamente:

  • la situazione di fatto dello stabilimento in un determinato luogo del centro degli affari e degli interessi (elemento oggettivo);
  • la volontà della persona di stabilire in quel luogo il proprio centro delle relazioni di natura sociale e familiare (c.d. elemento soggettivo).

Per una corretta definizione di “affari e interessi”, occorre fare riferimento all’elaborazione giurisprudenziale in base alla quale gli interessi rilevanti ai fini del domicilio di una persona sono sia quelli di natura economica, che quelli di natura morale o personale (es. di tipo affettivo, sociali e familiari).

Il domicilio va visto come una situazione giuridica che, in aggiunta alla verifica del luogo di effettiva presenza fisica del soggetto, è caratterizzata da elementi soggettivi, ossia dalla volontà di stabilire e conservare, in un determinato luogo, la sede principale dei propri affari ed interessi.

Per una corretta valutazione dovranno essere valutate, congiuntamente, le disposizioni domestiche e le previsioni dettate dalle Convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni.

L’articolo 4, paragrafo 2, del modello Ocse di Convenzione internazionale (3), prevede, qualora una persona fisica venga considerata residente di entrambi gli Stati contraenti, che la sua residenza può essere determinata in base ai seguenti criteri:

  • detta persona è considerata residente dello Stato contraente nel quale ha un’abitazione permanente. Quando essa dispone di un’abitazione permanente in entrambi gli Stati contraenti, è considerata residente dello Stato contraente nel quale le sue relazioni personali ed economiche sono più strette (concetto sovrapponibile alla definizione di domicilio del soggetto passivo);
  • se non si può determinare lo Stato contraente nel quale detta persona ha il centro dei suoi interessi vitali, o se la medesima non ha un’abitazione permanente in alcuno degli Stati contraenti, essa è considerata residente dello Stato contraente in cui soggiorna abitualmente;
  • se detta persona soggiorna abitualmente in entrambi gli Stati contraenti, ovvero non soggiorna abitualmente in alcuno di essi, la medesima persona è considerata residente dello Stato contraente del quale ha la nazionalità;
  • se detta persona ha la nazionalità di entrambi gli Stati contraenti, o non ha la nazionalità di alcuno di essi, le autorità competenti degli Stati contraenti risolvono la questione di comune accordo.

Ai fini di una corretta individuazione della residenza fiscale possono inoltre rivelarsi utili una serie di elementi di fatto come:

  • il monitoraggio dei voli aerei, delle prenotazioni alberghiere, degli abbonamenti telefonici;
  • la disponibilità in Italia di immobili, utenze e conti correnti;
  • l’individuazione del luogo ove il contribuente svolge la sua attività economica e professionale;
  • la località ove il contribuente, oltre che i suoi familiari, soggiorna;
  • eventuali dichiarazioni rese dai terzi.

Vedi: RECENTI SENTENZE EMESSE DALLA CORTE DI CASSAZIONE IN TEMA DI RESIDENZA FISCALE DELLA PERSONA FISICA

(1) articolo 2, comma 2, Tuir. Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo di imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile.

(243 C.C. .(Domicilio e residenza).

Il domicilio di una persona è nel luogo in cui essa ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi.
La residenza è nel luogo in cui la persona ha la dimora abituale.

(3) Article 4 RESIDENT 1. For the purposes of this Convention, the term “resident of a Contracting State” means any person who, under the laws of that State, is liable to tax therein by reason of his domicile, residence, place of management or any other criterion of a similar nature, and also includes that State and any political subdivision or local authority thereof. This term, however, does not include any person who is liable to tax in that State in respect only of income from sources in that State or capital situated therein. 2. Where by reason of the provisions of paragraph 1 an individual is a resident of both Contracting States, then his status shall be determined as follows: a) he shall be deemed to be a resident only of the State in which he has a permanent home available to him; if he has a permanent home available to him in both States, he shall be deemed to be a resident only of the State with which his personal and economic relations are closer (centre of vital interests); b) if the State in which he has his centre of vital interests cannot be determined, or if he has not a permanent home available to him in either State, he shall be deemed to be a resident only of the State in which he has an habitual abode; c) if he has an habitual abode in both States or in neither of them, he shall be deemed to be a resident only of the State of which he is a national; d) if he is a national of both States or of neither of them, the competent authorities of the Contracting States shall settle the question by mutual agreement. 3. Where by reason of the provisions of paragraph 1 a person other than an individual is a resident of both Contracting States, then it shall be deemed to be a resident only of the State in which its place of effective management is situated. 

Per l’individuazione del centro degli interessi vitali, criterio di determinazione della residenza fiscale, va data prevalenza alle relazioni economiche rispetto a quelle affettive-familiari

Per l’individuazione del centro degli interessi vitali, criterio di determinazione della residenza fiscale, va data prevalenza alle relazioni economiche rispetto a quelle affettive-familiari. È il principio ricavabile dalla lettura dell’ordinanza della Cassazione 32992/2018 depositata lo scorso 20 dicembre.

Secondo la sentenza, ai fini della valutazione della residenza fiscale delle persone fisiche non necessariamente si deve dare un peso preminente alle relazioni personali e affettive; al contrario, il centro degli interessi vitali va individuato nel luogo in cui la gestione di questi interessi viene esercitata  in modo riconoscibile dai terzi, che può quindi coincidere con il luogo dove viene esercitata l’attività imprenditoriale.

il supremo giudice ha attribuito fondamentale importanza al luogo ove il contribuente ha stabilito le proprie relazioni economiche, che risultano prevalenti rispetto agli interessi familiari.

Il caso in esame riguarda una persona fisica con residenza anagrafica italiana, con in Italia moglie e figlia, un immobile e attività mobiliari per un milione di euro; la stessa persona , però, svolgeva un’attività d’impresa in Romania con il figlio.

In virtù della valutazione complessiva delle relazioni personali ed  economiche, la Corte di Cassazione ha ritenuto esistere in Romania il centro degli interessi vitali della persona e, conseguentemente, la residenza fiscale della stessa a norma della Convenzione contro le doppie imposizioni tra i due Stati.

La sentenza riprende il medesimo orientamento della sentenza n. 6501 del 31 marzo 2015, mentre altre pronunce della Suprema Corte ritengono invece comunque prevalente l’elemento personale e familiare rispetto a quello economico.

Infatti, In passato, i giudici della Suprema Corte avevano conferito estrema rilevanza a fattori quali:

  • l’iscrizione presso l’anagrafe della popolazione residente, la quale faceva “scattare” la presunzione assoluta di residenza del soggetto che, nonostante fosse immigrato all’estero, non aveva provveduto ad iscriversi all’AIRE (anagrafe italiani residenti all’estero);
  • il luogo ove erano localizzati gli interessi familiari, affettivi, sociali e morali, intesi sostanzialmente come il domicilio della persona fisica.

La normativa sostanziale di riferimento che consente, a livello domestico, di determinare la residenza fiscale di una persona fisica, è contenuta nell’articolo 2, comma 2, Tuir (1), a norma del quale il soggetto passivo è considerato fiscalmente residente in Italia se, per la maggior parte del periodo d’imposta:

  • è iscritto presso l’anagrafe della popolazione residente;
  • ha il domicilio nel territorio dello Stato, definito come la sede principale degli affari e interessi (articolo 43, comma 1, cod. civ.(2));
  • ha stabilito la propria residenza nel territorio dello Stato, intesa come la dimora abituale del soggetto passivo (articolo 43, comma 2, cod. civ.(2)).

In ambito internazionale, al fine di evitare fenomeni di doppia imposizione, è di riferimento l’articolo 4, paragrafo 2, del modello OCSE di convenzione, (3) che valorizza ulteriori e più specifici elementi che consentono di individuare la residenza fiscale (es. il luogo ove sono stabilite le relazioni personali e economiche della persona fisica; il soggiorno abituale, la nazionalità del soggetto passivo).

Venendo ad esaminare il caso in esame nel corso del giudizio di merito la Commissione Tributaria Regionale aveva condiviso le argomentazioni del contribuente facendo esplicito riferimento all’articolo 4, paragrafo 2 (4), della Convenzione internazionale contro le doppie imposizioni sui redditi e sul patrimonio stipulata tra l’Italia e la Romania.

In particolare, partendo dal presupposto che il contribuente era considerato residente sia in Italia (dove risultava essere iscritto all’anagrafe della popolazione residente), sia in Romania ( dove era titolare di una tessera di soggiorno e del codice di registrazione fiscale), il giudice del gravame ha ritenuto prevalente la norma internazionale individuando la residenza fiscale della persona fisica in Romania, ove la stessa aveva stabilito la sede principale dei propri affari e interessi, svolgendo l’attività di amministratore unico di una società appartenente al figlio.

A questo punto, l’Agenzia delle entrate proponeva ricorso per Cassazione. A parere dell’Amministrazione finanziaria il giudice di appello aveva erroneamente ritenuto che il centro degli interessi vitali del contribuente fosse individuabile in Romania, nonostante lo stesso:

  • fosse iscritto all’anagrafe della popolazione, ove risultava residente con moglie e figlia minore;
  • avesse un’abitazione sul territorio nazionale e ivi disponesse di un apprezzabile patrimonio depositato in banca.

I Giudici della Suprema Corte  hanno rigettato il ricorso presentato dall’Agenzia delle entrate richiamando il proprio precedente orientamento, sulla base del quale è stato affermato che il centro degli interessi vitali del soggetto deve essere individuato dando “prevalenza al luogo in cui la gestione di detti interessi viene esercitata abitualmente in modo riconoscibile da terzi”.

Di contro, le relazioni affettive e familiari, invocate da parte dell’Ufficio finanziario, non hanno una rilevanza prioritaria ai fini probatori della residenza fiscale, “venendo in rilievo solo unitamente ad altri probanti criteri – idoneamente presi in considerazione nel caso in esame – che univocamente attestino il luogo con il quale il soggetto ha il più stretto collegamento”.

In conclusione, a parere dei supremi giudici, la Commissione Tributaria Regionale – con una valutazione di merito congruamente motivata – ha:

  • tenuto conto sia dei legami personali, sia di quelli professionali, privilegiando l’individuazione del centro di interessi in Romania, considerato che i legami familiari sussistevano sia all’estero sia in Italia;
  • correttamente ritenuto che fosse prevalente il collegamento con la Romania, ove il contribuente risiedeva e svolgeva la propria attività professionale insieme con il figlio.

Vedi: RECENTI SENTENZE EMESSE DALLA CORTE DI CASSAZIONE IN TEMA DI RESIDENZA FISCALE DELLA PERSONA FISICA

(1) articolo 2, comma 2, Tuir. Ai fini delle imposte sui redditi si considerano residenti le persone che per la maggior parte del periodo di imposta sono iscritte nelle anagrafi della popolazione residente o hanno nel territorio dello Stato il domicilio o la residenza ai sensi del codice civile.

(243 C.C. .(Domicilio e residenza).

Il domicilio di una persona è nel luogo in cui essa ha stabilito la sede principale dei suoi affari e interessi.
La residenza è nel luogo in cui la persona ha la dimora abituale.

(3) Article 4 RESIDENT 1. For the purposes of this Convention, the term “resident of a Contracting State” means any person who, under the laws of that State, is liable to tax therein by reason of his domicile, residence, place of management or any other criterion of a similar nature, and also includes that State and any political subdivision or local authority thereof. This term, however, does not include any person who is liable to tax in that State in respect only of income from sources in that State or capital situated therein. 2. Where by reason of the provisions of paragraph 1 an individual is a resident of both Contracting States, then his status shall be determined as follows: a) he shall be deemed to be a resident only of the State in which he has a permanent home available to him; if he has a permanent home available to him in both States, he shall be deemed to be a resident only of the State with which his personal and economic relations are closer (centre of vital interests); b) if the State in which he has his centre of vital interests cannot be determined, or if he has not a permanent home available to him in either State, he shall be deemed to be a resident only of the State in which he has an habitual abode; c) if he has an habitual abode in both States or in neither of them, he shall be deemed to be a resident only of the State of which he is a national; d) if he is a national of both States or of neither of them, the competent authorities of the Contracting States shall settle the question by mutual agreement. 3. Where by reason of the provisions of paragraph 1 a person other than an individual is a resident of both Contracting States, then it shall be deemed to be a resident only of the State in which its place of effective management is situated. 

(4) Articolo 4, paragrafo 2, della Convenzione internazionale contro le doppie imposizioni sui redditi e sul patrimonio stipulata tra l’Italia e la Romania  “Quando, in base alle disposizioni del comma 1, una persona fisica è considerata residente di entrambi gli Stati contraenti, la sua situazione è determinata nel seguente modo: (a) detta persona è considerata residente solo dello Stato contraente nel quale ha un’abitazione permanente; quando essa dispone di un’abitazione permanente in entrambi gli Stati contraenti, è considerata residente solo dello Stato contraente nel quale le sue relazioni personali ed economiche sono più strette (centro degli interessi vitali);”