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Tassazione delle cessioni di criptovalute e monitoraggio della loro detenzione

In base all’art. 67 del Tuir, primo comma c-tersono redditi diversi se non costituiscono redditi di capitale ovvero se non sono conseguiti nell’esercizio di arti e professioni o di imprese commerciali le plusvalenze, realizzate mediante cessione a titolo oneroso di valute estere

  • oggetto di cessione a termine
  • o rivenienti da depositi o conti correnti.

Il successivo comma 1-ter specifica che “Le plusvalenze derivanti dalla cessione a titolo oneroso di valute estere rivenienti da depositi e conti correnti concorrono a formare il reddito a condizione che nel periodo d’imposta la giacenza dei depositi e conti correnti complessivamente intrattenuti dal contribuente, calcolata secondo il cambio vigente all’inizio del periodo di riferimento sia superiore a cento milioni di lire (euro 51.645,69 per almeno sette giorni lavorativi continui.

Quindi le plusvalenze realizzate mediante cessione a titolo oneroso di valute estere :

  • oggetto di cessione a termine sono sempre redditi diversi;
  • mediante cessione a pronti sono redditi diversi se rivenienti da depositi e conti correnti solo a condizione che nel periodo d’imposta la giacenza dei depositi e conti correnti complessivamente intrattenuti dal contribuente, calcolata secondo il cambio vigente all’inizio del periodo di riferimento, sia superiore a euro 51.645,69 per almeno sette giorni lavorativi continui. Per il calcolo della giacenza complessiva devono essere sommati tutti i controvalori dei depositi e conti intrattenuti anche di valute diverse e su diversi intermediari.

In base alla risoluzione n. 72/E/2016l’Amministrazione Finanziaria asserisce chePer quanto riguarda, la tassazione ai fini delle imposte sul reddito dei clienti della Società, persone fisiche che detengono i bitcoin al di fuori dell’attività d’impresa, si ricorda che le operazioni a pronti (acquisti e vendite) di valuta non generano redditi imponibili mancando la finalità speculativa.”

Una importante indicazione è  contenuta in una risposta (non pubblica) rilasciata dall’Agenzia delle Entrate (Dre Lombardia) a un interpello, il n. 956-39/2018: “Alla luce di quanto precede si ritiene che, ai fini delle imposte sul reddito, delle persone fisiche che detengono bitcoin (o altre valute virtuali) al di fuori dell’attività d’impresa, alle operazioni di conversione di valuta virtuale si applicano i principi generali che regolano le operazioni aventi ad oggetto valute tradizionali.
Conseguentemente, le cessioni a pronti di valuta virtuale non danno origine a redditi imponibili mancando la finalità speculativa salvo generare un reddito diverso qualora la valuta ceduta derivi da prelievi da portafogli elettronici (wallet), per i quali la giacenza media superi un controvalore di euro 51.645,69 per almeno sette giorni lavorativi continui nel periodo d’imposta, ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera c-ter), del testo unico delle imposte sui redditi approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), e del comma 1-ter del medesimo articolo.
Per cessione a pronti si intende una transazione in cui si ha lo scambio immediato di una valuta contro una valuta differente. Il valore in euro della giacenza media in valuta virtuale va calcolato secondo il cambio di riferimento all’inizio del periodo di imposta, e cioè al 1° gennaio dell’anno in cui si verifica il presupposto di tassazione (cfr. circolare 24 giugno 1998, n. 165).

Ai fini Irpef, quindi, l’Amministrazione Finanziaria ha ribadito che le valute virtuali, se detenute al di fuori del regime di impresa, possono generare un reddito diverso tassabile secondo i principi che regolano le operazioni aventi a oggetto valute tradizionali, previsti dall’articolo 67, comma 1-ter del T.U.I.R.

Può  rilevare ogni conversione di criptovalute  realizzata per effetto di una cessione  a pronti se la giacenza media dell’insieme dei “wallet” (portafoglio elettronico, considerato l’equivalente di un deposito tradizionale ai fini dell’articolo 67)  detenuti dal contribuente, ha superato il controvalore di 51.645,69 euro per almeno sette giorni lavorativi.

La giacenza va calcolata sulla base del rapporto di cambio al 1° gennaio (1), rilevato sul sito dove il contribuente ha acquistato la valuta virtuale o in mancanza quello dove ha effettuato la maggior parte delle operazioniLa plusvalenza (al netto di eventuali minusvalenze scomputabili) va dichiarata nel quadro RT, Plusvalenze di natura finanziaria, utilizzando il criterio Lifo (2)  in caso di vendite parziali, liquidando la relativa imposta sostitutiva del 26%Il costo, se non documentabile, può essere calcolato dividendo l’importo del bonifico effettuato all’exchanger per il numero di criptovalute acquistate.

Le plusvalenze realizzate per effetto di una cessione di criptovalute a termine costituiscono sempre redditi diversi. Di conseguenza, come tali, devono essere indicati nel quadro RT del modello Unico PF di dichiarazione ed essere assoggettati ad imposta sostitutiva con aliquota del 26 per cento (Vedi: art. 67 del Tuir, primo comma c-ter): “le plusvalenze, diverse da quelle di cui alle lettere c) e c-bis), realizzate mediante cessione a titolo oneroso ovvero rimborso di titoli non rappresentativi di merci, di certificati di massa, di valute estere, oggetto di cessione a termine o rivenienti da depositi o conti correnti, di metalli preziosi, sempreche’ siano allo stato grezzo o monetato, e di quote di partecipazione ad organismi d’investimento collettivo. Agli effetti dell’applicazione della presente lettera si considera cessione a titolo oneroso anche il prelievo delle valute estere dal deposito o conto corrente.

A ns. avviso trovando applicazione l’art. 67 del Tuir, primo comma c-ter) si devono anche considerare i commi 5 e 6 dell’art. 68 del Tuir:

“5. Le plusvalenze di cui alle lettere c) e c-bis), diverse da quelle di cui al comma 4, e c-ter) del comma 1 dell’articolo 67 sono sommate algebricamente alle relative minusvalenze, nonche’ ai redditi ed alle perdite di cui alla lettera c-quater) e alle plusvalenze ed altri proventi di cui alla lettera c-quinquies) del comma 1 dello stesso articolo 67; se l’ammontare complessivo delle minusvalenze e delle perdite e’ superiore all’ammontare complessivo delle plusvalenze e degli altri redditi, l’eccedenza puo’ essere portata in deduzione, fino a concorrenza, dalle plusvalenze e dagli altri redditi dei periodi d’imposta successivi ma non oltre il quarto, a condizione che sia indicata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta nel quale le minusvalenze e le perdite sono state realizzate.

6. Le plusvalenze indicate nelle lettere c), c-bis) e c-ter) del comma 1 dell’articolo 67 sono costituite dalla differenza tra il corrispettivo percepito ovvero la somma od il valore normale dei beni rimborsati ed il costo od il valore di acquisto assoggettato a tassazione, aumentato di ogni onere inerente alla loro produzione, compresa l’imposta di successione e donazione, con esclusione degli interessi passivi. Nel caso di acquisto per successione, si assume come costo il valore definito o, in mancanza, quello dichiarato agli effetti dell’imposta di successione, nonche’, per i titoli esenti da tale imposta, il valore normale alla data di apertura della successione. Nel caso di acquisto per donazione si assume come costo il costo del donante. ………. Per le valute estere cedute a termine si assume come costo il valore della valuta al cambio a pronti vigente alla data di stipula del contratto di cessione. Il costo o valore di acquisto e’ documentato a cura del contribuente. Per le valute estere prelevate da depositi e conti correnti, in mancanza della documentazione del costo, si assume come costo il valore della valuta al minore dei cambi mensili accertati ai sensi dell’articolo 110, comma 9, nel periodo d’imposta in cui la plusvalenza e’ realizzata. Le minusvalenze sono determinate con gli stessi criteri stabiliti per le plusvalenze.”

Le cessioni a pronti di criptovalute non generano redditi imponibili salvo la giacenza “media” dei wallet complessivamente detenuti dal contribuente, superi il controvalore in euro di 51.645,69 per almeno sette giorni lavorativi continui nel periodo d’imposta. In tal caso, va compilato il quadro RT come previsto per le cessioni a termine.

L’agenzia delle Entrate (Dre Liguria) con la risposta all’interpello n. 903-47/2018 ha ribadito che la detenzione di criptovalute e di token al di fuori dell’attività di impresa, comprese quelle derivanti dalla partecipazione ad Ico (Initial coin offering) generate da un cosiddetto «crowdsale», va sempre monitorata nel quadro RW, mentre ogni transazione in euro non «a pronti», anche generata da quell’attività, produce redditi da dichiarare al quadro RT da assoggettare ad imposta sostitutiva del 26 per cento.

Le istruzioni al quadro RT, quando trattano della determinazione della base imponibile (art. 68 del TUIR) specificano che:

“Per quanto concerne la determinazione della base imponibile delle plusvalenze derivanti dalla cessione a termine di valute, si assume come costo il valore della valuta calcolato in base al cambio a pronti vigente alla data di stipula del contratto di cessione.
Nel caso, invece, di cessione a pronti di valute estere prelevate da depositi e conti correnti, la base imponibile è pari alla differenza tra il corrispettivo della cessione ed il costo della valuta, rappresentato dal cambio storico calcolato sulla base del criterio “L.I.F.O.”, costo che deve essere documentato dal contribuente. qualora non sia possibile determinare il costo per mancanza di documentazione, si deve far riferimento al minore dei cambi mensili determinati con l’apposito decreto ministeriale nel periodo d’imposta in cui la plusvalenza è stata conseguita.
…………….
Per le valute estere prelevate da depositi e conti correnti si assume come corrispettivo il valore normale della valuta alla data di effettuazione del prelievo.
…………….
Nel caso in cui l’ammontare delle minusvalenze (o perdite) sia superiore a quello delle plusvalenze (o redditi), indicate nella presente sezione, l’eccedenza è portata in deduzione, fino a concorrenza, dalle plusvalenze dei periodi d’imposta successivi, ma non oltre il quarto, a condizione che tale situazione sia evidenziata nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta in cui essa si è verificata.”

Ai fini del pagamento dell’imposta sostitutiva sulle plusvalenze di cui all’art. 67, comma 1, lett. da c-ter del tuir, deve essere utilizzato il codice tributo “1100”. 

Larticolo 4, comma 1, dl 167/1990, ha posto l’obbligo per i residenti in Italia che, nel periodo d’imposta, detengono investimenti all’estero ovvero attività’ estere di natura finanziaria, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, di indicarli nella dichiarazione annuale dei redditi (Quadro RW).

Il quadro RW deve essere compilato, ai fini del monitoraggio fiscale, dalle persone fisiche residenti in Italia che detengono investimenti all’estero e attività estere di natura finanziaria a titolo di proprietà o di altro diritto reale indipendentemente dalle modalità della loro acquisizione e, in ogni caso, ai fini dell’Imposta sul valore degli immobili all’estero (IVIE) e dell’Imposta sul valore dei prodotti finanziari dei conti correnti e dei libretti di risparmio detenuti all’estero (IVAFE).

L’obbligo di monitoraggio non sussiste per i depositi e conti correnti bancari costituiti all’estero il cui valore massimo complessivo raggiunto nel corso del periodo d’imposta non sia superiore a 15.000 euro (l’art. 2 della Legge n. 186 del 2014, modificando l’articolo 4, comma 3, secondo periodo, del decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, ha portato la soglia da 10.000 a 15.000 euro) resta fermo l’obbligo di compilazione del quadro laddove sia dovuta l’IVAFE.

Tali soggetti devono indicare la consistenza degli investimenti e delle attività detenute all’estero nel periodo d’imposta;
questo obbligo sussiste anche se il contribuente nel corso del periodo d’imposta ha totalmente disinvestito.

Nonostante l’entrata a regime del Common Reporting Standard (CRS, scambio automatico di informazioni tra amministrazioni finanziarie)  e del FATCA (Foreign Account Tax Compliance Act), il Modello Redditi PF 2019 obbliga ancora alla compilazione del Quadro RW.

L’art. 9, della Legge 6 agosto 2013, n. 97  (Disposizioni per l’adempimento degli obblighi derivanti dall’appartenenza dell’Italia all’Unione europea – Legge europea 2013), sostituendo l’art. 4 del
decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito, con
modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, ha esteso l’obbligo di compilazione compilazione del quadro RW ai titolari effettivi delle attività estere, secondo la nozione ricavabile dalla normativa antiriciclaggio (Decreto Legislativo 231/2007, art. 1, comma 2, lettera pp) (3), e dall’art. 20 (4), come modificato dal Decreto Legislativo 25 maggio 2017, n. 90). In merito alla figura del titolare effettivo si esprime dettagliatamente la Circolare N. 38/E del 2013– 1.1.1 La figura del titolare effettivo.

La compilazione del quadro RW consente anche di liquidare l’IVIE (Imposta sul Valore degli Immobili situati all’Estero) dovuta sugli immobili detenuti all’estero e l’IVAFE (Imposta sul Valore delle Attività Finanziarie detenute all’Estero) dovuta sulle attività finanziari detenute all’estero.

Per quelle attività, come le partecipazioni in società estere assimilabili alle Srl residenti, soggette al monitoraggio ma non alla liquidazione della IVIE o della IVAFE occorrerà barrare la casella “solo monitoraggio” nella colonna 20.

Con l’interpello  la risposta all’interpello non pubblico 956-39/2018, rilasciato dalla Direzione Regionale della Lombardia lo scorso 22 aprile) ha chiarito che: “Ai sensi dell’articolo 4 del decreto legge n. 167 del 1990, inoltre, è previsto l’obbligo di compilazione del quadro RW della Modello Redditi – Persone Fisiche, da parte delle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato che, nel periodo d’imposta, detengono investimenti all’estero e attività estere di natura finanziaria suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, tra le quali le valute estere.
Come chiarito dalla circolare 23 dicembre 2013, n. 38/E (paragrafo 1.3.1.) sono soggette al medesimo obbligo anche le attività finanziarie estere detenute in Italia al di fuori del circuito degli intermediari residenti.
Poiché alle valute virtuali si rendono applicabili i principi generali che regolano le operazioni aventi ad oggetto valute tradizionali nonché le disposizioni in materia di antiriciclaggio, si ritiene che anche le valute virtuali devono essere oggetto di comunicazione attraverso il citato quadro RW, indicando alla colonna 3 (“codice individuazione bene”) il codice 14 – “Altre attività estere di natura finanziaria”. Il controvalore in euro della valuta virtuale detenuta al 31 dicembre del periodo di riferimento deve essere determinato al cambio indicato a tale data sul sito dove il contribuente ha acquistato la valuta virtuale.
Negli anni successivi, il contribuente dovrà indicare il controvalore detenuto alla fine di ciascun anno o alla data di vendita nel caso di valuta virtuale vendute in corso d’anno.
Da ultimo, si precisa che le valute virtuali non sono soggette all’imposta sul valore dei prodotti finanziari, dei conti correnti e dei libretti di risparmio detenuti all’estero dalle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato (c.d. IVAFE, istituita dall’articolo 19 del decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, e successive modificazioni), in quanto tale imposta si applica ai depositi e conti correnti esclusivamente di natura “bancaria” (cfr. circolare 2 luglio 2012, n. 28/E).

Dando seguito alla risoluzione n. 72/E/2016 l’amministrazione conferma, nel rispetto della circolare n. 38/E/2013 sul monitoraggio fiscale, che anche le valute virtuali ricadono nell’obbligo dichiarativo nel Quadro RW.

C’è da considerare che la tecnologia blockchain, sulla quale si basano i bitcoin e altre criptovalute, rende, a di poco,  arduo determinare una loro precisa localizzazione geografica.

Le criptovalute sono dematerializzate, non hanno un “emittente” localizzabile in un determinato Stato e non prevedono un intermediario e le loro modalità di archiviazione sono  variegate e modificabili.

Le criptovalute, infatti, sono a-territoriali, non sono né in Italia né all’estero. Si può dire,  che le criptovalute sono nella “rete” (nella blockchain), per la quale non esiste né un concetto di “estero” né di territorio nazionale.

Si può così giungere alla conclusione che l’obbligo di indicazione nel quadro RW non sussista ogni qualvolta la persona fisica abbia la disponibilità della chiave privata, che rappresenta il “mezzo” attraverso il quale la stessa persona manifesta la volontà di disporre delle criptovalute.

L’indicazione nel quadro RW dovrebbe sussistere solo per le criptovalute per le quali le chiavi private sono gestite dal custodial wallet, se quest’ultimo risulta soggetto residente o domiciliato all’estero. L’indicazione non avrebbe senso, invece, per le criptovalute gestite attraverso custodial residenti in Italia, venendo a mancare ogni legame con l’estero.

Considerando che le criptovalute sono costituite sostanzialmente da un software e che i relativi portafogli elettronici (i cosiddetti wallet) sono su piattaforme di gestione accessibili on line, si ritiene che nel nella colonna 4 del modello RW vada inserito il codice dello Stato Estero in cui ha sede il soggetto che eroga il servizio o il gestore del server.

Le istruzioni al Quadro RW specificano che nella colonna 4 va inserito il codice dello Stato estero, rilevato dalla tabella “Elenco Paesi e Territori esteri” posta in APPENDICE al FASCICOLO 1; tale codice non è obbligatorio nel caso di compilazione per dichiarare “valute virtuali”.

Non è stato chiarito se, nel caso delle valute virtuali, l’obbligo di monitoraggio non sussista per i wallet il cui valore massimo complessivo raggiunto nel corso del periodo d’imposta non sia superiore a 15.000 euro, soglia prevista per i conti correnti e i depositi bancari detenuti all’estero.

Assimilando i wallet a depositi bancari, ai fini dichiarativi,  dovrebbero applicarsi gli stessi limiti di valore.

Di contro si potrebbe sostenere che l’acquisto di criptovalute sarebbe soggetto agli obblighi di monitoraggio anche se di valore inferiore ai 15mila euro (articolo 4, comma 3, Dl 167/1990) in quanto il suddetto limite si rivolge solo a «depositi e conti correnti bancari», mentre la Banca d’Italia (comunicazione del 30 gennaio 2015) ha affermato che le criptovalute non sono valute aventi corso legale (“Le Valute Virtuali  non sono moneta legale e non devono essere confuse con la moneta elettronica“).

Aspetto importante relativo alla compilazione del quadro RW è legato al regime sanzionatorio nel momento in cui il quadro non sia compilato ovvero sia compilato con valori più bassi di quelli corretti o, ancora, non siano stati monitorati alcuni degli asset esteri.

Da considerare che lo scambio di informazioni fiscali a livello internazionale è sempre più efficiente (a livello europeo tale scambio di informazioni è, tra l’altro, previsto dalle direttive 2003/48/CE2011/16/UE  e l’integrazione a quest’ultima da parte della direttiva 2014/107/UE).

Vedi: Collaborazione fra le amministrazioni tributarie degli Stati UE al fine di contrastare l’evasione fiscale

Il  Decreto del Ministero dell’Economia e Finanze del 29 gennaio 2019 ha aggiornato al’allegato D al Decreto del Ministero dell’Economia e Finanze del 29 gennaio 2019, contenente l’elenco dei Paesi che attuano lo scambio automatico delle informazioni finanziarie.

Vedi: Controlli anti-evasione: elenco degli Stati che forniranno informazioni su conti finanziari

La circolare n. 54/E/2002, al punto 14, afferma che tale obbligo di segnalazione/monitoraggio non sussiste se i redditi derivanti dal conto corrente siano riscossi attraverso l’intervento di intermediari italiani. In tal caso il contribuente deve pertanto:

  • dare ordine alla banca estera di bonificare gli interessi nel conto corrente italiano;
  • incaricare la banca italiana ad effettuare la ritenuta d’ingresso sull’ammontare lordo degli interessi.

Ai sensi dellarticolo 5, comma 2, del D.L. 167/1990 la violazione dell’obbligo di dichiarazione di investimenti all’estero ovvero attivita’ estere di natura finanziaria, suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, e’ punita con la sanzione amministrativa pecuniaria dal 3 al 15 per cento dell’ammontare degli importi non dichiarati. 

La violazione di cui sopra relativa alla detenzione di investimenti all’estero ovvero di attivita’ estere di natura finanziaria negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999 (individuazione di Stati e territori aventi un regime fiscale privilegiato), pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 107 del 10 maggio 1999, e al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 21 novembre 2001 (individuazione degli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui all’art. 127-bis, comma 4, del testo unico delle imposte sui redditi (cd. “black list”)), pubblicato nella Gazzetta Ufficiale n. 273 del 23 novembre 2001, e’ punita con la sanzione amministrativa pecuniaria dal 6 al 30 per cento dell’ammontare degli importi non dichiarati. Nel caso in cui la dichiarazione prevista dall’articolo 4, comma 1, sia presentata entro novanta giorni dal termine, si applica la sanzione di euro 258.

Quindi qualora le attivita’ estere di natura finanziaria siano detenute in “paradisi fiscali”, la sanzione è raddoppiata rispetto ai valori ordinari.

Nel caso di asset detenuti in paradisi fiscali opera la presunzione legale per la quale le somme detenute all’estero siano state costituite con redditi non assoggettati a tassazione in Italia; pertanto oltre a prevedere tali sanzioni, l’Agenzia delle Entrate potrà contestare le imposte evase su tali importi (comma 2, art. 12 D.L. n. 78/2009 (5).

In tal caso, ai sensi dei commi 2-bis e 2-ter art. 12 D.L. n. 78/2009, sono raddoppiate le sanzioni ed i termini di accertamento.

(1) cfr. circolare 24 giugno 1998, n. 165: 
la tassazione delle plusvalenze derivanti dalla cessione di valute rivenienti da depositi e conti correnti si ha solo nel caso in cui la giacenza in valuta nei depositi e conti correnti complessivamente intrattenuti dal contribuente sia superiore a 100 milioni di lire per almeno sette giorni lavorativi continui nel periodo d’imposta in cui la plusvalenza e’ stata realizzata. Il valore in lire della giacenza in valuta va calcolato secondo il cambio vigente all’inizio del periodo di riferimento, e cioe’ al 1 gennaio dell’anno in cui si verifica il presupposto di tassazione (prelievo), verificando altresi’ che in tale anno la anzidetta giacenza si sia protratta per almeno sette giorni lavorativi continui. Resta inteso che, qualora non risulti integrata la condizione precedentemente individuata, non si rendono deducibili neppure le minusvalenze eventualmente
realizzate.

(2)  Interpello n. 956-39/2018: Si fa presente, inoltre, che ai fini della determinazione di un’eventuale plusvalenza derivante dal prelievo dal wallet, che abbia superato la predetta giacenza media, si deve utilizzare il costo di acquisto e che agli effetti della determinazione delle plusvalenze/minusvalenze si considerano cedute per prime le valute acquisite in data più recente (cfr. articolo 67, comma 1-bis, del TUIR).

(3pp) titolare effettivo: la persona fisica o le persone fisiche, diverse dal cliente, nell’interesse della quale o delle quali, in ultima istanza, il rapporto continuativo e’ istaurato, la prestazione professionale e’ resa o l’operazione e’ eseguita

(4Art. 20 (Criteri per la determinazione della titolarita’ effettiva
di clienti diversi dalle persone fisiche)
1. Il titolare effettivo di clienti diversi dalle persone fisiche coincide con la persona fisica o le persone fisiche cui, in ultima istanza, e’ attribuibile la proprieta’ diretta o indiretta dell’ente ovvero il relativo controllo.
2. Nel caso in cui il cliente sia una societa’ di capitali:
a) costituisce indicazione di proprieta’ diretta la titolarita’ di
una partecipazione superiore al 25 per cento del capitale del
cliente, detenuta da una persona fisica;
b) costituisce indicazione di proprieta’ indiretta la titolarita’
di una percentuale di partecipazioni superiore al 25 per cento del
capitale del cliente, posseduto per il tramite di societa’
controllate, societa’ fiduciarie o per interposta persona.
3. Nelle ipotesi in cui l’esame dell’assetto proprietario non
consenta di individuare in maniera univoca la persona fisica o le
persone fisiche cui e’ attribuibile la proprieta’ diretta o indiretta
dell’ente, il titolare effettivo coincide con la persona fisica o le
persone fisiche cui, in ultima istanza, e’ attribuibile il controllo
del medesimo in forza:
a) del controllo della maggioranza dei voti esercitabili in
assemblea ordinaria;
b) del controllo di voti sufficienti per esercitare un’influenza
dominante in assemblea ordinaria;
c) dell’esistenza di particolari vincoli contrattuali che
consentano di esercitare un’influenza dominante.
4. Qualora l’applicazione dei criteri di cui ai precedenti commi
non consenta di individuare univocamente uno o piu’ titolari
effettivi, il titolare effettivo coincide con la persona fisica o le
persone fisiche titolari di poteri di amministrazione o direzione
della societa’.
5. Nel caso in cui il cliente sia una persona giuridica privata, di
cui al decreto del Presidente della Repubblica 10 febbraio 2000, n.
361, sono cumulativamente individuati, come titolari effettivi:
a) i fondatori, ove in vita;
b) i beneficiari, quando individuati o facilmente individuabili;
c) i titolari di funzioni di direzione e amministrazione.
6. I soggetti obbligati conservano traccia delle verifiche
effettuate ai fini dell’individuazione del titolare effettivo.

(52. In deroga ad ogni vigente disposizione di legge, gli investimenti e le attivita’ di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana del 10 maggio 1999, n. 107, e al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 21 novembre 2001, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana del 23 novembre 2001, n. 273, senza tener conto delle limitazioni ivi previste, in violazione degli obblighi di dichiarazione di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’articolo 4 del decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, ai soli fini fiscali si presumono costituite, salva la prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione. In tale caso, le sanzioni previste dall’articolo 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, sono raddoppiate.

2-bis. Per l’accertamento basato sulla presunzione di cui al comma 2, i termini di cui all’ articolo 43, primo e secondo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, e all’ articolo 57, primo e secondo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, sono raddoppiati.

2-ter. Per le violazioni di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’ articolo 4 del decreto-legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, e successive modificazioni, riferite agli investimenti e alle attività di natura finanziaria di cui al comma 2, i termini di cui all’ articolo 20 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, sono raddoppiati.

Tassazione delle criptovalute in Bulgaria

Secondo l’Agenzia delle Entrate Bulgara ai fini della tassazione, il reddito derivante dalla vendita di criptovalute  è trattato come un ricavo dalla vendita di attività finanziarie.

La base imponibile in questi casi è data dalla somma dei profitti realizzati durante l’anno per ogni transazione, meno l’ammontare delle perdite realizzate nel corso dell’ anno per ogni specifica operazione.

L’ utile, o la perdita realizzata, e’ determinato dal prezzo di acquisto ridotto dal costo dell’attività finanziaria.

Ciò equivale a equiparare le transazioni in criptovalute a quelle che avvengono nel mercato Forex (Foreign exchange market).

Ma sui costi c’è una differenza significativa.

Secondo l’art. 33 della legge sull’Imposta sul reddito il costo di acquisizione è zero ” ove non esiste un costo documentato di acquisizione.

Le criptovalute si possono comprare, ma più spesso derivano da un’attività di “mining” legata a costi energetici ed all’ammortamento delle attrezzature informatiche. E’ discutibile su come come NAP guarderà, a questi costi.

Le istruzioni del NAP (Agenzia delle Entrate Bulgara) non tengono conto di questa differenza significa.
Per es., se avete acquistato Bitcoin per $ 250 e li avete venduti per $ 500, la vostra posizione sarà migliore di quella di chi  vende allo stesso prezzo i propri Bitcoin.
Infatti, quale costo di acquisizione, probabilmente, il NAP accetterà zero.
Questo crea disuguaglianza.

La nostra considerazione è che, comunque, i costi anzidetti, energetici ed di ammortamento, vanno ricompresi nei costi dell’attività d’impresa.

Per analogia con le transazioni in valuta estera, il commercio dovrebbe essere tassato su base commerciale.

L’acquisizione di proventi da cessione di attività finanziarie è correlata alla data del trasferimento e non al suo pagamento (articolo 11, paragrafo 2 del Legge sulle tasse sul reddito delle persone fisiche).

Non è chiaro come si applica l’imposta nei casi in cui con criptovalute sono  direttamente pagati presso albeghi o negozi on-line.

Per es., il Bitcoin, è già accettato come mezzo di pagamento, anche se limitato.,  in Bulgaria. Non è ancora chiaro come il  NAP possa monitorare questi flussi.

Il reddito derivante dalla vendita di criptovalute deve essere dichiarato nella tabella 5 dell’allegato 5 alla dichiarazione annuale.

La legge non prevede documenti specifici che dimostrino il reddito realizzato da allegare al modulo fiscale.

Trattamento ai fini IVA delle Criptovalute – Parere 53-04-431 / 07.08.2017 – Agenzia Nazionale delle Entrate della Bulgaria

AGENZIA DELLE ENTRATE

DIREZIONE “RICORSO/APPELLO E PRATICA DI ASSICURAZIONE FISCALE” SOFIA

N. 53-04-431 / 07.08.2017

Nella Direzione dell’ Ricorso e pratica  assicurazione fiscale, abbiamo ricevuto una richiesta scritta, il N. 53-04-431 / 07.08.2017 in riferimento  alle disposizioni della legge sull’imposta sul valore aggiunto (IVA) e della Legge sulla contabilità.

Nella richiesta non e’stata esposta una situazione  di fatto, ma le questioni relative al trattamento fiscale l’acquisizione e il trading delle Valute Virtuali :

  1. Sono riconosciuti i costi per l’acquisto di configurazioni del computer assemblate e dispositivi specializzati, necessari per l acquisizione della VV?
  2. Sono riconosciuti i costi dell’acquisito di VV ?
  3. Gli affari con VV sono soggette alla legge sull’IVA?
  4. Il fatturato realizzato dal commercio con VV partecipa nella formazione del fatturato imponibile ai sensi dell’art. 96, comma.1 della Legge IVA ?
  5. Se gli importi in valuta estera che entrano nel conto del beneficiario del reddito dal commercio con VV, vengono ricalcolati in BGN al tasso di cambio della Banca nazionale bulgara (BNB)?

Per quanto riguarda le questioni e la legislazione pertinente, esprimo il seguente parere:

Sull’applicazione delle Legge dell’IVA:

In riferimento al mining di una VV.

Nella richiesta manca l informazione su come viene generata la VV, quali sono i calcoli, a favore di chi, quale rapporto esiste tra la società che acquisisce ed eventualmente altre persone legate al processo di produzione di VV. In considerazione della situazione di fatto non sufficientemente chiarita, il parere espresso prima sul trattamento della legge di IVA e il processo di acquisizione della VV è in linea di principio.

Il processo di acquisizione di VV attraverso il lavoro di calcolo è chiamato “estrazione”acquisizione/.

Nella misura in cui le attività di “estrazione”/ acquisizione della VV possono essere definite come attività di elaborazione dati o di informazione, occorre valutare se esista una prestazione di servizi ai sensi della Legge IVA.

Secondo l’interpretazione della Corte di giustizia dell’Unione europea obiettata al punto 13 della sentenza della Corte di giustizia nella causa T-16/93, Tolsma, il concetto di fornitura di servizi a titolo oneroso ai sensi dell’art. 2, n. 1, della sesta direttiva presuppone l’esistenza di una rapporto tra i servizi forniti e il pagamento ricevuto.

Secondo il Tibunale, una prestazione di un servizio viene ricompensata solo se esiste una relazione giuridica tra il fornitore e il destinatario in cui vengono scambiati benefici reciproci, la remunerazione ricevuta dal fornitore è la contropartita efficace per il servizio del destinatario.

Dato quanto precede, si deve notare che se c’è un legame diretto tra il    servizio prestato –  eseguito lavoro computazionale e il corrispettivo ricevuto sotto la  forma di VV nel rapporto tra prestatore e del destinatario, attività “estrattive” di VV potrebbero essere definiti come la consegna servizio. Dato che la fornitura di tale servizio non rientra nell’ambito di applicazione delle esenzioni e acquisizioni di IVA capitolo Quattro’, ci sarebbe stata una cessione imponibile, ai sensi dell’art. 12, par. 1 della legge sull’IVA, quando viene eseguita da un soggetto passivo ai sensi della presente legge e ha luogo di esecuzione sul territorio nazionale.

A condizione che non vi sia alcun legame diretto tra i servizi forniti e la remunerazione ricevuta e non esista alcuna relazione giuridica tra il fornitore e il destinatario nel quale si scambiano benefici reciproci, le attività di “estrazione” di VV sarebbero fuori dall’ambito dell’applicazione dell’IVA.

Su gli affari con VV

Secondo una decisione della Corte di giustizia europea nella causa C-264/14 Skatteverket contro David Hedqvist, operazioni in valute non tradizionali, cioè con valute diverse dalle unità monetarie che sono strumenti legali di pagamento in uno o più paesi in quanto tali monete sono state accettate dalle parti in un’operazione come mezzo di pagamento,  alternative agli strumenti legali di pagamento e non hanno altro scopo oltre ad essere utilizzati come mezzo di pagamento, sono operazioni finanziarie.

Come risulta dalla citata decisione della Corte di giustizia, le forniture che la società intende effettuare sono esenti dall’IVA e rientrano nell’ambito di applicazione dell’art. 46, para. 1, comma 4 della legge sull’IVA, come transazioni o contratti relativi alla valuta. Ecco perché. sulla base dell’art. 96, par. 2, comma 2 della Legge IVA, il fatturato realizzato da tali operazioni partecipa alla formazione del fatturato di cui all’art. 96, par. 1 della legge sull’IVA.

Viste dettagliate su questi temi sono espresse dal direttore esecutivo dell’Agenzia delle Entrate e il vice direttore esecutivo alla stessa con due lettere e i  numeri in uscita rispettivamente № 24-34-50 / 08.07.2014 e №94-C-8 / 17.02.2015, disponibile nel sistema ‘’ Domande e risposte’’ sul sito web dell’Agenzia.

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Trattamento fiscale delle Criptovalute – Parere 53-04-273/7.8.2014 – Agenzia Nazionale delle Entrate della Bulgaria

AGENZIA DELLE ENTRATE

DIREZIONE “RICORSO/APPELLO E PRATICA DI ASSICURAZIONE FISCALE” SOFIA

N -53-04-273/7.8.2014

Nella direzione della pratica fiscale e assicurativa abbiamo ricevuto una richiesta scritta, N. 53-04-273 / … .2014 in riferimento  alle disposizioni della legge sull’imposta sul valore aggiunto (IVA) e della legge sul reddito delle società.

Nella richiesta non e’stata esposta una situazione  di fatto ma le questioni relative al trattamento fiscale delle fatture di criptovalute.

  1. Come dovrebbero essere tassate le transazioni digitali delle criptovalute? Esistono particolarità nel trattamento di questa attività ai fini della legge di IVA?
  2. Esistono norme o particolari per la formazione, la valutazione corrente o periodica del risultato finanziario, compreso il reddito imponibile ai sensi Legge sul reddito delle società ?

Alla luce delle domande e della legislazione in materia, si esprime il seguente parere:

Sull’applicazione dell’IVA:

Non esiste alcuna legge sulla legge sull’IVA sule cosiddette valute virtuali come bitcoin, litecoin o simili. Per quanto riguarda lo stato delle cosiddette ” valute virtuali, la loro acquisizione e lo scambio, non sono state stabilite regole specifiche e le regole generali di diritto e di pratica della Corte di giustizia  EUROPEA dovrebbero essere affrontate quando si discute le questioni sollevate.

Siamo ufficialmente consapevoli che la creazione di bitcoin (monete digitali) avviene tramite sistemi informatici specializzati calcolando determinati algoritmi. Nella domanda non è stato specificato esattamente come avvenga la generazione, quali calcoli sono fatti a beneficio di chi, quali rapporti ci sono tra l’azienda e  eventualmente, gli altri appartenenti al processo di produzione / estrazione / di bitcoin. Data la situazione di fatto non sufficientemente chiarita, il parere sul trattamento del processo di estrazione del bitcoin è in linea di principio.

Il processo di acquisizione di bitcoin tramite lavoro informatico è chiamato “mining”. Definendo le attività di “mining” di bitcoin  come attività relative all’elaborazione di dati o alla fornitura di informazioni, si dovrebbe considerare se esiste un’offerta di servizi ai sensi dell’IVA.

Come interpretato dalla Corte di giustizia EUROPEA,  sentenza della Corte di giustizia nella causa C-16/93, Tolsma il concetto di prestazione di servizi effettuati a titolo oneroso ai sensi dell’articolo 2, paragrafo 1, della sesta direttiva presuppone l’esistenza di un legame diretto tra i servizi forniti e il pagamento ricevuto. Secondo il giudice, un servizio è da considerare ai fini IVA solo se esiste tra il prestatore e il destinatario di un rapporto giuridico, con scambio di reciproci vantaggi, come il corrispettivo ricevuto dal fornitore, corrispettivo effettivo del servizio prestato all’utente.

Alla luce di quanto precede, va osservato che se esiste un collegamento diretto tra il servizio fornito – il lavoro svolto e il corrispettivo ricevuto in forma di unità di pagamento bitcoin nel contesto di una relazione tra il fornitore e il destinatario, le attività di estrazione del bitcoin potrebbe essere definito come un servizio di consegna. Dato che la fornitura di questo servizio non rientra nel campo di applicazione del capitolo quarto “Esenzione dalle acquisizioni e acquisizioni di IVA”, sarebbe prevista una fornitura imponibile, ai sensi dell’art. 12, par. 1 della legge sull’IVA, quando viene eseguita da un soggetto passivo ai sensi della presente legge e ha luogo di esecuzione nel territorio del paese.

Nel caso non esiste alcun legame diretto tra i servizi forniti e il pagamento ricevuto e non esiste alcuna relazione giuridica tra il fornitore e il destinatario nel quale si scambiano benefici reciproci, le attività di mining di bitcoin non rientrano nell’ambito dell’IVA.

Per quanto riguarda la questione del trattamento IVA della vendita di bitcoin, occorre tener conto delle caratteristiche giuridiche ed economiche di tale valuta virtuale (v., In tal senso, sentenza Commissione – Germania, C 427/98, EU: C: 2002: 581, punto 57).

La valuta virtuale  Bitcoin non esiste in forma diversa da quella digitale e viene venduto al cosiddetto ” scambi privati, in quanto il venditore non ha informazioni sul compratore finale. Secondo l’art. 8 della legge sull’IVA ai sensi della legge servizio è tutto ciò che ha valore e diverso dalla merce, dal denaro in circolazione e dalla valuta estera utilizzata come mezzo di pagamento. A questo proposito, le transazioni in valuta virtuale bitcoin dovrebbero essere considerate come un’offerta di servizi ai fini dell’IVA e si dovrebbe valutare se esista un’offerta esente.

Secondo i concetti della Corte utilizzati in riferimento alle esenzioni di cui all’articolo 13 della sesta direttiva costituiscono concetti indipendenti del diritto dell’Unione europea che mirano di evitare le differenze nell’applicazione dell’IVA negli Stati membri (decisione Nordea Pankki Suomi, C 350/10, UE: C: 2011: 532, punto 22 e la pratica guridica citata), e devono essere interpretati restrittivamente, poiché le esenzioni sono un’eccezione al principio generale che ogni prestazione di servizi effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo, soggetta ad IVA (decisioni Stichting Uitvoering Financiële Acties, 348/87, UE: C: 1989: 246, punto 13 e Skandinaviska Enskilda Banken, C 540/09, UE: C: 2011: 137, punto 20).

A questo proposito, occorre stabilire, se tali attività rientrano nel campo  del concetto di «altri strumenti negoziabili» di cui all’art. 13, parte B, lett. D), nn. 5 e 3, della sesta direttiva.

Ai sensi dell’articolo 13, parte B, lettera d), punto 3, della sesta direttiva, gli Stati membri esentano dall’imposta operazioni IVA che interessano in particolare i “conti di deposito e correnti, pagamenti, giroconti, ai crediti, agli assegni e ad altri effetti commerciali.” La norma dell’art. 46, para. 1, punto 3 della legge sull’IVA corrisponde a quello dell’art. 13, parte B, lett. D), punto 3, della sesta direttiva, rispettivamente dall’art. 135, par. 1, b. “D” della direttiva 2006/112 / CE. In base a tale disposizione, gli Stati membri esentano le operazioni, compresa la negoziazione, relative ai depositi di conti correnti, pagamenti, giroconti, ai crediti, agli assegni e ad altri effetti commerciali, ad esclusione di recupero crediti.

Per determinare se la valuta virtuale bitcoin rientra nell’ambito del concetto di «altri strumenti trasferibili» di cui all’art. 13, parte B, lett. D), della sesta direttiva, occorre esaminare in particolare la formulazione di tale disposizione, il contesto in cui (v., in tal senso, Merck, 292/82, EU: C: 1983: 335, punto 12, ebookers.com Deutschland, C 112/11 , EU: C: 2012: 487, paragrafo 12, e RVS Levensverzekeringen, C 243/11, EU: C: 2013: 85, punto 23).

In termini di contesto di questa disposizione dovrebbe essere notato la Corte, in base al quale fornisce esenti da IVA ai sensi dell’articolo 13 B, lettera d), della sesta direttiva, per sua natura, una prestazione di servizi finanziari. Nonostante il fatto che tali servizi, che sono determinati dalla natura del servizio prestato, sono effettuati da banche o istituti finanziari, tutti appartengono al settore della prestazione di servizi finanziari (v., In tal senso, sentenza Velvet & Steel Immobilien , C 455/05, EU: C: 2007: 232, punti 21 e 22 e giurisprudenza citata). Nella sua sentenza nella causa C-461/12, la GECE precisa che «l’art. 13, parte B, lett. D), terzo comma, della sesta direttiva riguarda in particolare gli strumenti di pagamento come i controlli».

Per quanto riguarda la questione se si deve ritenere che i bitcoin, moneta virtuale, sono “altri strumenti trasferibili” ai sensi dell’articolo 13 B, lettera d), punto 5, della sesta direttiva, si deve rilevare se può essere definito come uno strumento di pagamento e il suo modo di operare prevede il trasferimento di somme di denaro simili a pagamenti, trasferimenti. Anche se la cosiddetta valuta virtuale non ha valore nominale, può essere sostituita da denaro o merci. In queste circostanze, la vendita di tale moneta virtuale con la consegna natura dei servizi finanziari sotto la Corte, ai sensi dell’articolo 13 B, lettera d), della sesta direttiva (v In questo senso soluzioni Velvet & Steel Immobilien, UE:. C: 2007: 232, paragrafi 22 e 23, e Nordea Pankki Suomi, EU: C: 2011: 532, paragrafi 24-27). Se la valuta virtuale può essere rivenduta a un certo prezzo, il suo modo di operare prevede il trasferimento di somme di denaro simili a pagamenti, traduzioni e controlli. Dato che la moneta virtuale diventa un diritto a una certa quantità di denaro, dovrebbe essere considerata rientrante nell’ambito del concetto di “altri strumenti trasferibili”. La base imponibile di un’operazione in valuta virtuale come tipo di transazione che rappresenta la consegna di “altri strumenti trasferibili” è il prezzo pagato dagli utenti quando acquista bitcoin di valuta virtuale.

Per quanto riguarda la questione se vi sia un diritto a un credito d’imposta per i beni acquistati per produrre un BITCOIN , si dovrebbe tenere presente che il diritto a un credito d’imposta per dispositivi e / o software acquistati necessari per acquisire unità di valute virtuali possono sorgere per la società solo se sono soddisfatte le disposizioni generali della legge sull’IVA

Se le attività acquistate devono essere utilizzate per attività non soggette all’IVA e / o alle forniture esenti, la società non avrà diritto ad un credito d’imposta.

Come tassa sistemata  dalla legislazione dell’UE, il trattamento IVA della bitcoin virtuale di valuta deve essere riconciliato con il trattamento che può essere applicato in tutta l’UE. Finora, i problemi relativi al trattamento IVA per fini IVA sono stati presentati in considerazione dal Comitato IVA della Commissione Europea. In considerazione di ciò, oltre alla natura evolutiva della moneta virtuale, il parere espresso può essere rivisto alla luce della posizione IVA del Comitato della Commissione europea e non sarà applicata in modo retrospettivo.

All Implementazione della Legge sull’approccio fiscale delle società:

A causa del fatto che secondo la legge sul reddito delle società il risultato finanziario fiscale è determinato dalla trasformazione a fini fiscali del bilancio contabile e la Legge sull approccio fiscale delle società e che non regola un trattamento fiscale speciale sui redditi contabili generati dalla vendita di una valuta virtuale, ad esempio. la corazzata, il lightton e simili, questi ultimi sono generalmente riconosciuti a fini fiscali, cioè, non convertono il risultato finanziario contabile.

Nella misura in cui la valuta virtuale può essere definita come attività finanziaria ai sensi dei principi contabili applicabili di cui al § 1, comma 3  della Legge sul reddito delle società, è necessario tener conto delle disposizioni di questa legge che disciplinano un trattamento fiscale specifico per quanto riguarda alcune operazioni commerciali relative a attività finanziarie.

Va notato che la disposizione dell’art. 34, para. 2 della Legge non si applica in considerazione del fatto che la valuta virtuale non è legata al tasso di cambio centrale della Banca nazionale bulgara.

Nel caso in cui la vostra società rappresentata sia un’istituzione finanziaria ai sensi del § 1, punto 26, lettera a) della Legge è opportuno prendere in considerazione le disposizioni del capitolo 16 “Istituzioni finanziarie” della stessa legge.

Tale parere, in linea di principio, non ha conclusive  categoriche dell’attività di valuta virtuale in corso con la valuta virtuale, in quanto nessun contratto o altri documenti sono stati presentati alla richiesta. Una valutazione specifica a questo proposito può essere fatta da un’autorità reddituale in una procedura di verifica o revisione, tenendo conto di tutti i fatti e le circostanze rilevanti per le transazioni commerciali.

Bulgaria – Legge sulle emissioni di criptovalute

Legge sui servizi di pagamento ed i sistemi di pagamento del 2009
Art. 1. Questa legge regola:
………………………………………..
7. (suppl., SG 101/10, in vigore dal 30.04.2011, ex punto 5 – SG 59/2016, in vigore dal 18.09.2016) le condizioni e l’ordine per la concessione di licenze e l’esecuzione di attività da parte di società di moneta elettronica;
………………………………………..

Capitolo quinto 
MONETA ELETTRONICA

Sezione I. Generale (Nuovo, SG n. 101/2010, entrata in vigore il 30.04.2011)

Emittenti di moneta elettronica
Art. 74. (1) Gli emittenti di moneta elettronica ai sensi della presente legge sono:

1. banche ai sensi dell’art. 2 della legge sugli istituti di credito ;
2. società di moneta elettronica autorizzate ai sensi della presente legge;
3. La Banca centrale europea e le banche centrali nazionali degli Stati membri in cui non agiscono in veste di autorità monetarie o di organismi che esercitano funzioni pubbliche.
(2) Le disposizioni del presente capo non si applicano a:
1. (modifica -. SG 59 del 2016.) Valore monetario memorizzato su strumenti che possono essere utilizzati per acquistare beni o servizi solo nei locali dell’emittente o nell’ambito di un accordo commerciale con l’emittente entro rete limitata di fornitori di servizi o acquisire limitata dal tipo di beni o servizi;
2. Il valore monetario che viene utilizzato per operazioni di pagamento eseguite tramite un dispositivo di telecomunicazione, digitale o informatico, quando i beni o servizi acquistati sono consegnati e utilizzati per telecomunicazione, digitale o informatico, a condizione che la telecomunicazione, digitale o I servizi di informazione non solo agiscono da intermediari tra l’utente dei servizi di pagamento e il fornitore di beni e servizi.
Emissione e rimborso
Art. 75. (Modificato, SG n. 101/2010, entrata in vigore il 30.04.2011) (1) Gli emittenti di moneta elettronica emettono moneta elettronica al valore nominale al ricevimento dei fondi.
(2) Su richiesta del detentore di moneta elettronica, gli emittenti di moneta elettronica rimborsano in qualsiasi momento e per valore nominale il valore monetario della moneta elettronica detenuta.
(3) Il contratto tra l’emittente e il detentore di moneta elettronica indica chiaramente ed esplicitamente le condizioni del rimborso, tra cui tutte le spese connesse come detentore di moneta elettronica fornisce informazioni su tali condizioni prima di essere vincolato dal contratto o da un’offerta .
(4) Una commissione di rimborso può essere addebitata solo se questo è indicato nel contratto in conformità con il par. 3 e se almeno una delle seguenti condizioni è soddisfatta:
1. dove il rimborso è richiesto prima della scadenza del contratto;
2. se il contratto prevede una data di scadenza e il detentore di moneta elettronica ha risolto il contratto prima di tale data;
3. se il rimborso è richiesto più di un anno dopo la data di scadenza del contratto.
(5) La commissione di cui al par. 4 è proporzionato e proporzionato ai costi effettivi sostenuti dall’emittente di moneta elettronica.
(6) Qualora il rimborso sia richiesto prima della scadenza del contratto, il detentore di moneta elettronica potrà chiedere il rimborso della moneta elettronica o l’intero importo.
(7) Se il rimborso è richiesto dal detentore di moneta elettronica alla data di scadenza del contratto o fino a un anno successivo, la società di moneta elettronica deve:
1. riscatta l’intero valore della moneta elettronica detenuta, o
2. riacquistare tutti i fondi richiesti dal titolare del denaro elettronico se la società di moneta elettronica svolge un’altra attività ai sensi dell’Art. 77e, para. 1, articolo 5 e la quota di fondi destinati ad essere utilizzati come moneta elettronica non è nota in anticipo.
(8) Nonostante le disposizioni del par. 5, 6 e 7 i diritti di riscatto di diversi Enti di utenti che accettano i pagamenti con moneta elettronica sono disciplinate dal contratto tra l’emittente di moneta elettronica e quella persona.

Sezione II.  Licenze (Nuovo, SG n. 101/2010, entrata in vigore il 30.04.2011)

Società di moneta elettronica
Art. 76. (modifica -. SG 101 del 2010, con efficacia 30.04.2011.) (1) un istituto di moneta elettronica è una persona giuridica, che abbia ottenuto l’autorizzazione a emettere moneta elettronica ai sensi della presente sezione .
(2) La moneta elettronica è valore monetario memorizzato elettronicamente, compresa la forma magneticamente, che è un credito nei confronti dell’emittente emesso dietro ricezione di fondi al fine di effettuare operazioni di pagamento ed è accettata da una persona fisica o giuridica diversa dall’emittente di moneta elettronica .
(3) Una persona che intenda emettere moneta elettronica come istituto di moneta elettronica deve ottenere una licenza per operare come istituto di moneta elettronica prima di emettere moneta elettronica.
Condizioni per l’emissione, il rifiuto di emettere, il ritiro della licenza e la cessazione dell’attività
Art. 77. (modifica -. SG 101 del 2010, con efficacia 30.04.2011.) (1) La Banca nazionale bulgara rilascia una licenza per condurre gli affari come moneta elettronica quando la sede del richiedente è nella Repubblica Bulgaria. Banca nazionale di Bulgaria ottiene una licenza se il richiedente ha presentato tutte le informazioni ei documenti richiesti in conformità con i requisiti della presente legge e regolamenti di attuazione, e se a giudizio del BNB richiedente può beneficiare di una licenza.
(2) Le condizioni di emissione, rifiuto di rilascio, ritiro della licenza e cessazione dell’attività sono regolate dalle disposizioni dell’art. 10 – 17 .
(3) La Banca nazionale bulgara emanerà un’ordinanza sull’applicazione del presente articolo.

Capitale iniziale
Art. 77a. (Nuovo, SG n. 101/2010, entrata in vigore il 30.04.2011) (1) Al momento del ricevimento della licenza, la società di moneta elettronica deve disporre di un capitale iniziale di almeno 700 000 Lev.

(2) Le posizioni incluse nel capitale iniziale sono determinate dall’ordinanza di cui all’art. 77, par. 3 .
Capitale proprio
Art. 77b. (Nuovo – SG 101/10, in vigore dal 30.04.2011) (1) I fondi propri di una società di moneta elettronica non possono scendere al di sotto del maggiore dei valori specificati nel par. 2-6 o all’art. 77a.
(2) Per quanto riguarda le attività di cui all’art. 77e, para. 1, punto 1 , che non sono legati all’emissione di moneta elettronica, i requisiti per il capitale azionario della società di moneta elettronica sono calcolati in conformità con l’ art. 9, par. 1 e 2 .
(3) Per quanto riguarda l’attività di emissione di moneta elettronica, l’ammontare del capitale della società di moneta elettronica deve ammontare al 2 per cento del valore medio della moneta elettronica in circolazione.
(4) Nella media moneta elettronica in circolazione, la media delle passività finanziarie complessive connesse alla moneta elettronica in circolazione alla fine di ogni giorno di calendario nel corso degli ultimi sei mesi di calendario, calcolato il primo giorno di calendario di ogni mese civile e applicato per lo stesso mese di calendario.
(5) La società di moneta elettronica dispone in qualsiasi momento di un capitale proprio che non può scendere al di sotto della somma degli importi richiesti di cui al paragrafo 2 e 3.
(6) Sulla base di una valutazione dei processi di gestione del rischio basata su dati di perdita e meccanismi di controllo interno della società di moneta elettronica, la BNB può richiedere alla società di moneta elettronica di disporre di un proprio capitale che superi il fino al 20 per cento dell’importo che si ottiene nel determinare l’importo di cui all’art. 9, par. 1 e 2 o per consentire alla società di moneta elettronica di avere il proprio capitale, che è fino al 20 per cento in meno rispetto alla somma che si ottiene nel determinare l’importo di cui all’art. 9, par. 1 e 2 .
(7) La struttura e gli elementi, modi e metodi di calcolo, tempistica, la forma e il contenuto delle relazioni sulla quantità di capitale è determinato dalla BNB decreto.

Sezione III. Requisiti per l’attività (Nuovo, SG n. 101/2010, entrata in vigore il 30.04.2011)

Divieto di prendere depositi e addebitare interessi
Art. 77C. (Nuova – SG 101 del 2010, con efficacia 30.04.2011.) (1) un istituto di moneta elettronica non può accettare depositi o altri fondi rimborsabili ai sensi della legge sugli enti creditizi .

(2) I fondi ricevuti da una società di moneta elettronica da un detentore di moneta elettronica saranno immediatamente scambiati con moneta elettronica. Questi fondi non sono un deposito o altri fondi rimborsabili ai sensi della legge sugli istituti di credito .
(3) Una società di moneta elettronica non può addebitare interessi o fornire altri benefici relativi alla durata del periodo per il quale il detentore di moneta elettronica detiene la moneta elettronica.
(4) Il contabile e il revisore contabile di un istituto di moneta elettronica sono soggetti all’art. 22 , 23 e art. 24, par. 1 .

Misure protettive
Art. 77d. (Nuovo, SG n. 101/2010, entrata in vigore il 30.04.2011) (1) Una società di moneta elettronica si applica, per i fondi ricevuti in cambio di moneta elettronica emessa, alle misure di protezione di cui all’art. 21 .

(2) I fondi ricevuti sotto forma di pagamento con uno strumento di pagamento non sono soggetti alle misure protettive di cui al par. 1 fino a quando non sono accreditati sul conto di pagamento della società di moneta elettronica o altrimenti resi disponibili alla società di moneta elettronica in conformità con i requisiti per il periodo di esecuzione di cui all’art. 64, par. 2 . In ogni caso, questi fondi sono soggetti a misure di salvaguardia entro e non oltre 5 giorni lavorativi dall’emissione della moneta elettronica.
(3) La società di moneta elettronica informa anticipatamente la BNB di qualsiasi modifica sostanziale delle misure adottate per proteggere i fondi ricevuti in cambio della moneta elettronica emessa.

 

Attività aggiuntive
Art. 77d. (Nuovo, SG n. 101/2010, entrata in vigore il 30.04.2011) (1) Oltre all’emissione di moneta elettronica, l’istituto di moneta elettronica ha il diritto di svolgere le seguenti attività:

1. prestazione di servizi di pagamento di cui all’art. 4 ;
2. prestazione di crediti relativi ai servizi di pagamento di cui all’art. 4, punto 4, 5 o 7 , quando le condizioni previste dall’art. 19 ;
3. fornitura di servizi operativi e servizi accessori strettamente connessi in relazione all’emissione di moneta elettronica o alla fornitura dei servizi di pagamento di cui al paragrafo 1;
4. Svolgere attività di un operatore di sistema di pagamento ad eccezione dei sistemi di pagamento, fornendo definitivo del regolamento nei direttiva 98/26 / CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 19 maggio 1998 concernente il carattere definitivo nei sistemi di pagamento e regolamento dei titoli, come modificato dalla direttiva 2009/44 / CE del Parlamento europeo e del Consiglio, del 6 maggio 2009, fatte salve le disposizioni di cui all’art. 85 e 86 ;
5. altra attività in conformità con i requisiti normativi per le sue prestazioni.
(2) Il credito di cui al par. 1, il punto 2 non può essere fornito da fondi ricevuti in cambio di moneta elettronica e detenuti ai sensi dell’art. 77c .
(3) Per quanto riguarda i fondi ricevuti per la prestazione di servizi di pagamento di cui all’art. 4 , al di fuori dell’attività di emissione di moneta elettronica, art. 20 e 21 .

(4) Qualora un moneta elettronica diverse dall’emissione di moneta elettronica e la prestazione di servizi di pagamento eseguito e altre attività commerciali, la Banca nazionale può richiedere un’entità separata dell’attività di emissione di moneta elettronica e / o la fornitura di servizi di pagamento, se discrezione della BNB, l’altra attività influisce o può influenzare la stabilità finanziaria della società di moneta elettronica o la capacità della BNB come supervisore di monitorare l’adempimento dei requisiti della presente legge.

 

Rappresentanti, filiali e subappaltatori
Art. 77F. (Nuovo, SG n. 101/2010, entrata in vigore il 30.04.2011) (1) Una società di moneta elettronica non può emettere moneta elettronica tramite rappresentanti.

(2) Una società di moneta elettronica può distribuire e riacquistare denaro elettronico attraverso agenti rappresentativi che agiscono per suo conto.
(3) Per i rappresentanti e le filiali di una società di moneta elettronica, l’ art. 25, par. 2-5 , art. 26 e 27, e per i subappaltatori, art. 27 e 28 .
(4) Una società di moneta elettronica può fornire servizi di pagamento tramite rappresentanti, a condizione che le condizioni di cui all’art. 25, par. 2-5 , art. 26 e 27 , o affidare l’esecuzione di funzioni operative relative ai servizi di pagamento, se le condizioni di cui all’art. 27 e 28 .
(5) Una società di moneta elettronica con licenza nella Repubblica di Bulgaria può svolgere attività direttamente o attraverso una succursale nel territorio di un altro Stato membro secondo la procedura di cui all’art. 29 . Una società di moneta elettronica titolare di una licenza in un altro Stato membro può svolgere attività direttamente o attraverso una succursale nel territorio della Repubblica di Bulgaria mediante l’ordine di cui all’art. 30 .
(6) Una società di moneta elettronica autorizzata nella Repubblica di Bulgaria può distribuire e riacquistare moneta elettronica nel territorio di un altro Stato membro tramite un rappresentante ai sensi della procedura di cui all’art. 29 . Una società di moneta elettronica autorizzata in un altro Stato membro può distribuire e riacquistare moneta elettronica sul territorio della Repubblica di Bulgaria attraverso un rappresentante di cui all’art. 30 .
(7) Una società di moneta elettronica autorizzata nella Repubblica di Bulgaria può fornire servizi di pagamento nel territorio di un altro Stato membro tramite un rappresentante ai sensi dell’art. 29 . Una società di moneta elettronica autorizzata in un altro Stato membro può fornire servizi di pagamento sul territorio della Repubblica di Bulgaria tramite un rappresentante di cui all’art. 30 .

Partecipazione qualificata
Art. 77zh. (Nuovo, SG n. 101/2010, entrata in vigore il 30.04.2011) (1) Una persona fisica o giuridica, nonché le persone che agiscono di concerto, non possono acquisire direttamente o indirettamente azioni senza la previa approvazione della BNB o destra ad alta voce in azioni / quote di un istituto di moneta elettronica autorizzato in Repubblica di Bulgaria, se la partecipazione di acquisizione diventa qualificato o se la partecipazione raggiunge o supera le soglie del 20, 30 o 50 per cento delle azioni / quote o il diritto di voto sulle azioni / azioni, così come quando diventa la società di moneta elettronica una filiale.

(2) Ogni persona fisica o giuridica che intende trasferire, direttamente o indirettamente, una partecipazione qualificata in un istituto di moneta elettronica autorizzato in Repubblica di Bulgaria, o per diminuire la propria partecipazione qualificata in modo che le azioni / quote di lui o destra ad alta voce le azioni scendono rispettivamente al di sotto del 20, 30 o 50% del capitale, informa la BNB dell’importo della sua partecipazione detenuta prima del trasferimento e dell’importo della quota che deterrà dopo il trasferimento.
(3) Nei casi di cui al par. 1 o 2 si applicano rispettivamente all’Art. 28 , 28a , 28b , 31 , 32 e 34 del Credit Institutions Act .
(4) Se l’approvazione ai sensi del par. 1 non è richiesto a tempo debito o è negato, la BNB può privare temporaneamente un azionista / azionista e / o istruirlo / a per iscritto a trasferire le azioni detenute da lui / lei entro 30 giorni.
(5) Nel caso in cui azionisti / partner siano temporaneamente privati ​​dei diritti di voto dall’ordine del par. 4, l’ammontare delle azioni da loro detenute non sarà preso in considerazione nel calcolo del quorum necessario per l’assemblea generale degli azionisti / azionisti e per prendere una decisione da tale riunione. In questi casi, se v’è un pericolo per l’affidabilità o la sicurezza della gestione della società per la moneta elettronica Banca nazionale può limitare le attività della società, come non voglia lui di svolgere determinate attività o di vietare il pagamento di dividendi o altre forme di allocazione del capitale.

Criptovalute – Agenzia delle Entrate (Dre Lombardia): interpello N. 956-39/2018

Risposta (non pubblica) rilasciata dall’Agenzia delle Entrate (Dre Lombardia).

INTERPELLO N.956-39/2018

Con l’interpello specificato in oggetto è stato esposto il seguente

QUESITO 

Il contribuente è [•].
Nel corso dell’anno 2013 ha acquistato alcuni bitcoin, su un sito “exchanger”, e li ha depositati su un proprio address privato.
Il contribuente rappresenta di disporre di un prezzo medio di acquisto approssimativo (di circa xxx euro) in quanto non ha conservato copia delle transazioni di acquisto e, allo stato attuale, il sito “exchanger” è chiuso.
Nel corso del 2017, il contribuente ha utilizzato parte dei bitcoin detenuti per acquistare xxx kg di oro da investimento su un sito internet (intermediario estero) che consente l’acquisto di oro direttamente tramite bitcoin.
L’oro era inizialmente depositato a nome dell’intermediario estero presso un depositario estero, con sede in Svizzera.
Il contribuente ha, successivamente chiesto il trasferimento a proprio nome dell’oro acquistato, che è rimasto presso il depositario estero.
L’istante rappresenta che, in precedenza, ha già presentato istanza di interpello n. xxx-y/2017 e xxx-yyyy/2017, in merito alla tassazione delle operazioni di cambio di bitcoin con euro.
Con la presente istanza, il contribuente chiede se l’acquisto dell’oro con i bitcoin genera una plusvalenza fiscalmente rilevante.

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE

Il contribuente, anche sulla base delle precedenti riposte della Direzione Regionale della Lombardia, ritiene che l’operazione di vendita di bitcoin in cambio di oro non debba essere assoggettata a tassazione.
Il contribuente intende, invece, indicare l’oro depositato in Svizzera nel quadro RW della propria Dichiarazione Redditi Persone fisiche 2018.

PARERE DELL’AGENZIA DELLE ENTRATE 

In “attuazione della direttiva (UE) 2015/849 relativa alla prevenzione dell’uso del sistema finanziario a scopo di riciclaggio dei proventi di attività criminose e di finanziamento del terrorismo e recante modifica delle direttive 2005/60/CE e 2006/70/CE e attuazione del regolamento (UE) n. 2015/847 riguardante i dati informativi che accompagnano i trasferimenti di fondi e che abroga il regolamento (CE) n. 1781/2006”, è stato adottato il decreto legislativo 25 maggio 2017, n. 90, in vigore dal 4 luglio 2017.
L’articolo 1 del suddetto decreto legislativo ha sostituito, tra l’altro, l’articolo 1 del decreto legislativo 21 novembre 2007, n. 231 introducendo la nozione di “valuta virtuale”.
In particolare, il novellato articolo 1, comma 2, lettera qq), del decreto legislativo n. 231 del 2007, definisce “valuta virtuale” “la rappresentazione digitale di valore, non emessa da una banca centrale o da un’autorità pubblica, non necessariamente collegata a una valuta avente corso legale, utilizzata come mezzo di scambio per l’acquisto di beni e servizi è trasferita, archiviata e negoziata elettronicamente”.
In altri termini, in base a tale definizione, il legislatore riconosce normativamente: – l’utilizzo delle valute virtuali come strumento di pagamento alternativo a quelli tradizionalmente utilizzati nello scambio di beni e servizi; – definisce tale “strumento di pagamento” quale “rappresentazione digitale di valore”, “trasferita, archiviata e negoziata elettronicamente
In materia, la Scrivente con la risoluzione 2 settembre 2016, n. 72/E ha fornito chiarimenti sostanzialmente in linea con la citata normativa.
Nel citato documento di prassi è stato precisato che il bitcoin è una tipologia di moneta “virtuale” utilizzata come “moneta” alternativa a quella tradizionale avente corso legale emessa da una Autorità monetaria, la cui circolazione si fonda su un principio di accettazione volontaria da parte degli operatori privati.
Le valute virtuali hanno due fondamentali caratteristiche.
In primo luogo, esse non hanno natura fisica, bensì digitale, essendo create, memorizzate e utilizzate attraverso dispositivi elettronici (ad esempio, pc smartphone) e vengono conservate in “portafogli elettronici” (c.d. wallet).
Inoltre, le stesse sono liberamente accessibili e trasferibili dal titolare, in possesso delle necessarie credenziali, in qualsiasi momento senza bisogno dell’intervento di terzi.
Più nello specifico, il wallet, in essenza, è una coppia di chiavi crittografiche di cui:
(i) la chiave pubblica, comunicata agli altri utenti, rappresenta l’indirizzo a cui associare la titolarità delle valute virtuali ricevute;
(ii) la chiave privata, mantenuta segreta per garantire la sicurezza delle valute associate, consente di trasferire valute virtuali ad altri portafogli.
Esistono differenti tipologie di wallet, classificati in base a criteri diversi tra i quali quelli più rilevanti si basano sulla tecnologica del mezzo di conservazione (i.e. paperhardwaredesktopmobileweb), sulla connettività alla rete dell’ambiente in cui sono archiviate le chiavi (i.e. hot wallet cold wallet) e sul controllo o meno della chiave privata da parte dell’utente (custodial/non custodial wallet).
In secondo luogo, le valute virtuali sono emesse e funzionano grazie a dei codici crittografici ed a complessi calcoli algoritmici. In particolare, i bitcoin vengono generati grazie alla creazione di algoritmi matematici, tramite un processo di mining (letteralmente “estrazione”) e i soggetti che creano e sviluppano tali algoritmi sono detti miner.
Lo scambio dei predetti codici criptati tra gli utenti (user), operatori sia economici che privati, avviene per mezzo di un’applicazione software.
Per utilizzare i bitcoin, gli utenti devono entrarne in possesso: – estraendoli; – acquistandoli da altri soggetti in cambio di valuta legale; – accettandoli come corrispettivo per la vendita di beni o servizi.
Gli user utilizzano le valute virtuali, in alternativa alle valute tradizionali, principalmente come mezzo di pagamento per regolare gli scambi di beni e servizi ma anche per fini speculativi attraverso piattaforme di negoziazione on line (c.d. “exchanger”) che consentono lo scambio di bitcoin (o altre valute virtuali) con altre valute tradizionali sulla base del relativo tasso di cambio (ad esempio, è possibile scambiare bitcoin con euro al tasso BTC/EURO).
Il mercato delle valute virtuali, infatti, è un mercato estremamente volatile che presenta quindi forti oscillazioni al rialzo o al ribasso. Approfittando di tale volatilità può essere realizzata un’attività speculativa a breve termine. Alcuni siti, sui quali è possibile effettuare negoziazioni di bitcoin, consentono di eseguire anche contratti per differenza (Contract for Difference – CFD).
Chi pone in essere questi contratti non compra, materialmente, bitcoin ma sottoscrive un contratto finanziario derivato denominato CFD.
Sul punto, si precisa che l’articolo 1, comma 4, del decreto legislativo 24 febbraio 1998, n. 58 (Testo Unico della Finanza – TUF) individua tra i contratti finanziari per differenza, i contratti di acquisto e vendita di valuta, estranei a 5 transazioni commerciali e regolati per differenza, anche mediante operazioni di rinnovo automatico (c.d. “roll-over”).
Con riferimento al trattamento fiscale applicabile alle operazioni relative alle valute virtuali, come precisato nella citata risoluzione n. 72/E del 2016, non si può prescindere da quanto affermato dalla Corte di Giustizia dell’Unione europea nella sentenza 22 ottobre 2015, causa C-264/14.
Pertanto, in ossequio al predetto orientamento giurisprudenziale, in via di prassi è stato chiarito che l’attività di intermediazione di valute tradizionali con bitcoin, svolta in modo professionale ed abituale, costituisce un’attività rilevante oltre agli effetti dell’Iva anche dell’Ires e dell’Irap, soggetta agli obblighi di adeguata verifica della clientela, di registrazione e di segnalazione previsti dal decreto legislativo 21 novembre 2007, n. 231.
Alla luce di quanto precede si ritiene che, ai fini delle imposte sul reddito, delle persone fisiche che detengono bitcoin (o altre valute virtuali) al di fuori dell’attività d’impresa, alle operazioni di conversione di valuta virtuale si applicano i principi generali che regolano le operazioni aventi ad oggetto valute tradizionali.
Conseguentemente, le cessioni a pronti di valuta virtuale non danno origine a redditi imponibili mancando la finalità speculativa salvo generare un reddito diverso qualora la valuta ceduta derivi da prelievi da portafogli elettronici (wallet), per i quali la giacenza media superi un controvalore di euro 51.645,69 per almeno sette giorni lavorativi continui nel periodo d’imposta, ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera c-ter), del testo unico delle imposte sui redditi approvato con D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), e del comma 1-ter del medesimo articolo.
Per cessione a pronti si intende una transazione in cui si ha lo scambio immediato di una valuta contro una valuta differente. Il valore in euro della giacenza media in valuta virtuale va calcolato secondo il cambio di riferimento all’inizio del periodo di imposta, e cioè al 1° gennaio dell’anno in cui si verifica il presupposto di tassazione (cfr. circolare 24 giugno 1998, n. 165).
Resta inteso che, qualora non risulti integrata la condizione 6 precedentemente individuata, non si rendono deducibili neppure le minusvalenze eventualmente realizzate.
Tenuto conto che manca un prezzo ufficiale giornaliero cui fare riferimento per il rapporto di cambio tra la valuta virtuale e l’euro all’inizio del periodo di imposta, il contribuente può utilizzare il rapporto di cambio al 1° gennaio rilevato sul sito dove ha acquistato la valuta virtuale o, in mancanza, quello rilevato sul sito dove effettua la maggior parte delle operazioni.
Detta giacenza media va verificata rispetto all’insieme dei wallet detenuti dal contribuente indipendentemente dalla tipologia dei wallet (paperhardwaredesktopmobileweb).
Ai fini della eventuale tassazione del reddito diverso occorre, dunque, verificare se la conversione di bitcoin con altra valuta virtuale (oppure da valute virtuali in euro) avviene per effetto di una cessione a termine oppure se la giacenza media del wallet abbia superato il controvalore in euro di 51.645,69 per almeno sette giorni lavorativi continui nel periodo d’imposta.
Si fa presente, inoltre, che ai fini della determinazione di un’eventuale plusvalenza derivante dal prelievo dal wallet, che abbia superato la predetta giacenza media, si deve utilizzare il costo di acquisto e che agli effetti della determinazione delle plusvalenze/minusvalenze si considerano cedute per prime le valute acquisite in data più recente (cfr. articolo 67, comma 1-bis, del TUIR).
Inoltre, in caso di bitcoin ricevuti “a titolo gratuito”, il costo iniziale da considerare è quello sostenuto dal donante, ai sensi del comma 6 dell’articolo 68 del TUIR. Per quanto riguarda, i redditi derivanti dalle operazioni realizzate sul mercato FOREX e da Contract for Difference (CFD) aventi ad oggetto valute virtuali, si ritiene che gli stessi costituiscano redditi diversi ai sensi dell’articolo 67, comma 1, lettera c-quater), del TUIR.
Tali redditi, se percepiti da parte di un soggetto persona fisica al di fuori dell’esercizio di attività d’impresa, sono soggetti ad imposta sostitutiva a norma 7 dell’articolo 5 del decreto legislativo 21 novembre 1997, n. 461 (cfr. risoluzione n. 102/E del 25 ottobre 2011).
Ai sensi dell’articolo 68, comma 8, del TUIR, i suddetti redditi sono costituiti dal risultato che si ottiene facendo la somma algebrica dei differenziali positivi o negativi nonché degli altri proventi od oneri, percepiti o sostenuti, in relazione a ciascuno dei rapporti.
I redditi diversi di natura finanziaria in questione devono essere indicati nel quadro RT della Modello Redditi – Persone Fisiche e sono soggetti ad imposta sostitutiva con aliquota del 26 per cento.
Per quanto riguarda gli obblighi di monitoraggio fiscale, si fa presente che il citato decreto legislativo n. 90 del 2017, oltre a definire la valuta virtuale, ha tra l’altro modificato alcune disposizioni relative al monitoraggio fiscale di cui al decreto legge 28 giugno 1990, n. 167 (convertito, con modificazioni, dalla legge 4 agosto 1990, n. 227 e successive modificazioni).
In particolare, sono stati estesi gli obblighi di monitoraggio fiscale, ordinariamente previsti per gli intermediari bancari e finanziari, altresì ai soggetti (c.d. “operatori non finanziari”) che intervengono, anche attraverso movimentazione di “conti”, nei trasferimenti da o verso l’estero di mezzi di pagamento effettuate anche in valuta virtuale, di importo pari o superiore a 15.000 euro.
Ai sensi dell’articolo 4 del decreto legge n. 167 del 1990, inoltre, è previsto l’obbligo di compilazione del quadro RW della Modello Redditi – Persone Fisiche, da parte delle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato che, nel periodo d’imposta, detengono investimenti all’estero e attività estere di natura finanziaria suscettibili di produrre redditi imponibili in Italia, tra le quali le valute estere.
Come chiarito dalla circolare 23 dicembre 2013, n. 38/E (paragrafo 1.3.1.) sono soggette al medesimo obbligo anche le attività finanziarie estere detenute in Italia al di fuori del circuito degli intermediari residenti.
Poiché alle valute virtuali si rendono applicabili i principi generali che regolano le operazioni aventi ad oggetto valute tradizionali nonché le disposizioni in materia di antiriciclaggio, si ritiene che anche le valute virtuali devono essere oggetto di comunicazione attraverso il citato quadro RW, indicando alla colonna 3 (“codice individuazione bene”) il codice 14 – “Altre attività estere di natura finanziaria”. Il controvalore in euro della valuta virtuale detenuta al 31 dicembre del periodo di riferimento deve essere determinato al cambio indicato a tale data sul sito dove il contribuente ha acquistato la valuta virtuale.
Negli anni successivi, il contribuente dovrà indicare il controvalore detenuto alla fine di ciascun anno o alla data di vendita nel caso di valuta virtuale vendute in corso d’anno.
Da ultimo, si precisa che le valute virtuali non sono seggette all’imposta sul valore dei prodotti finanziari, dei conti correnti e dei libretti di risparmio detenuti all’estero dalle persone fisiche residenti nel territorio dello Stato (c.d. IVAFE, istituita dall’articolo 19 del decreto legge 6 dicembre 2011, n. 201, convertito, con modificazioni, dalla legge 22 dicembre 2011, n. 214, e successive modificazioni), in quanto tale imposta si applica ai depositi e conti correnti esclusivamente di natura “bancaria” (cfr. circolare 2 luglio 2012, n. 28/E).
Ciò posto, tenuto conto che il contribuente, nelle precedenti istanze si era limitato a chiedere se le operazioni a pronti erano soggette a tassazione omettendo di indicare quale fosse la reale giacenza media dell’insieme dei propri wallet, ad integrazione di quanto precisato dall’Agenzia nelle risposte alle precedenti istanze di interpello, si chiarisce che qualora nell’anno d’imposta 2016 tale giacenza avesse superato il controvalore in euro di 51.645,69 per almeno sette giorni lavorativi continui nel periodo d’imposta, anche le operazioni di cambio effettuate in tale periodo d’imposta erano soggette a tassazione per effetto del combinato disposto dell’articolo 67, comma 1, lettera c-ter), e comma 1-ter, del Testo unico delle imposte sui redditi approvato con d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917. 9 Pertanto, nel caso in cui la giacenza media abbia superato il predetto limite, le citate risposte fornite dalla Direzione Regionale della Lombardia si intendono superate.
Qualora ricorra tale ipotesi il contribuente potrà presentare la dichiarazione integrativa relativa al periodo d’imposta 2016 ai sensi dell’articolo 13 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, senza applicazione delle sanzioni ai sensi dell’articolo 10, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212. Analogamente, per quanto riguarda la tassazione dell’operazione di acquisto dei 3 kg di oro oggetto del presente interpello, qualora i bitcoin detenuti abbiano superato il valore di euro di 51.645,69, per almeno sette giorni lavorativi nel periodo d’imposta 2017, l’acquisto dell’oro avrà comportato il realizzo di una plusvalenza, per effetto del prelievo dei bitcoin dal wallet, che deve essere indicata nel quadro RT della Dichiarazione dei Redditi – Persone Fisiche e assoggettata ad imposta sostitutiva con aliquota del 26 per cento.
Tale plusvalenza deve essere determinata come differenza tra il controvalore in euro dell’oro acquistato e il costo dei bitcoin calcolato sulla base del criterio L.I.F.O., il costo deve essere documentato dal contribuente.
Nel caso di specie, il contribuente afferma di non essere in grado di documentare il costo dei bitcoin, in quanto il sito dove li ha acquistati è stato chiuso, ma dichiara di essere in grado di dimostrare l’avvenuto bonifico verso l’exchanger.
Nel presupposto che a fronte di tale bonifico, il contribuente abbia acquistato esclusivamente bitcoin e che gli stessi non siano stati oggetto di successive operazioni, il contribuente può determinare il costo di acquisto come costo medio derivante dal bonifico effettuato diviso il numero di bitcoin acquistati.
Infine, si fa presente che il contribuente è tenuto alla compilazione del quadro RW, sia in relazione all’oro detenuto che ai bitcoin eventualmente ancora detenuti al termine del periodo d’imposta.
La risposta di cui alla presente nota, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione Regionale della Lombardia, viene resa dalla scrivente sulla base di quanto previsto al paragrafo 2.8 del Provvedimento del Direttore dell’Agenzia del 4 gennaio 2016.