Bulgaria – Pagamento anticipato dei dividendi – Parere Agenzia delle Entrate Bulgara

Si riporta di seguito la posizione dell’Agenzia nazionale bulgara delle entrate ( Национална агенция за приходите (НАП (NAP))  sulla richiesta di pronunciarsi sulla giurisdizione in merito ai casi di distribuzione anticipata dei dividendi:

“Ufficio Centrale dell’Agenzia Nazionale delle Entrate

PER QUANTO RIGUARDA:trattamento fiscale ai sensi della Legge sull’Imposta sul Reddito d’Impresa (CIT) e della Legge sull’Imposta sui Redditi delle Persone Fisiche (PIIT) delle ipotesi di pagamento anticipato dei dividendi da parte delle società commerciali

CARO SIGNOR………..,

Lettera pervenuta all’Ufficio Centrale dell’Agenzia Nazionale delle Entrate con n. 33-00-165/11.05.2022, sono state sollevate questioni in merito al trattamento fiscale del pagamento anticipato di dividendi sulla base di bilanci intermedi predisposti, stante la prassi commerciale esistente. Vengono presentate le seguenti argomentazioni:

Per quanto riguarda questo caso, non esiste una norma legale esplicita scritta nel  Codice Commerciale (ТЪРГОВСКИ ЗАКОН (ТЗ)).

Per quanto riguarda le società a responsabilità limitata, ai sensi dell’art. 123 del Codice Commerciale, ciascun socio ha il diritto di partecipare alla distribuzione degli utili. In base all’art. 133 della medesima legge, ai soci spetta una parte degli utili in proporzione alla loro quota. Articolo 137, par. 1, punto 3 del Codice Commerciale determina che la distribuzione di l’utile e il suo pagamento come dividendi fa parte dei poteri dell’assemblea generale della società.

Per quanto riguarda le società di capitali, esiste una procedura espressamente prevista per la distribuzione dei dividendi ai sensi dell’art. 247 bis del Codice Commerciale. In ogni caso, non è previsto alcun regime sanzionatorio per il suo inadempimento, come previsto dal par. 4 della stessa norma prevede espressamente che se non viene rispettata la sequenza così prevista, i soci non sono obbligati a restituire le somme percepite a titolo di dividendi.

Non esiste un espresso divieto di distribuzione anticipata dei dividendi nel Codice Commerciale, il che fa pensare, sulla base dei principi generali di diritto, che tale possibilità non sia in contrasto con le sue norme.

Per tale ragione, Lei ritiene che la base giuridica di tale pagamento possa essere il contratto di società o, se questo non rientra nelle norme dello stesso, possa essere eseguito con delibera dell’assemblea dei soci, fermo restando il seguenti ulteriori condizioni:

  • Una previsione ragionevole dell’utile netto atteso in termini annuali;
  • Mantenimento della copertura del capitale;
  • Si raccomanda di utilizzare come base per la distribuzione un bilancio intermedio (междинен финансов отчет (МФО) ) predisposto dall’impresa, in conformità a quanto richiesto dai principi contabili applicabili per la redazione e presentazione del bilancio intermedio (междинен финансов отчет (МФО) ).

Questa opinione professionale sull’ammissibilità di tali pagamenti è stata espressa anche dal Prof. Ognyan Gerdzhikov nel suo commento al Codice Commerciale. Secondo lui, è possibile con il contratto aziendale prevedere il pagamento dei dividendi a scapito dell’utile atteso. Tuttavia, deve esserci una previsione ragionevole del profitto atteso e la copertura del capitale non deve essere violata. Quando si prende la decisione dell’assemblea generale sulla distribuzione dell’utile atteso, deve essere redatto anche un bilancio intermedio.

Quando la società interessata ha l’obbligo di predisporre un allegato alla Relazione Finanziaria Annuale (Годишен финансов отчет (ГФО)), e non è una microimpresa ai sensi dell’art. 19, par. 2 del Testo Unico della Contabilità (Закона за счетоводството (ЗСч)), tale evento (pagamento anticipato dei dividendi) dovrà essere adeguatamente ed opportunamente riportato in allegato alla Relazione Finanziaria Annuale (Годишен финансов отчет (ГФО)).

In conclusione, si precisa che il pagamento anticipato dei dividendi da parte di una società commerciale non è in contrasto con i principi e le regole contabili e con la normativa contabile vigente in Bulgaria.

Nella prassi tributaria finora consolidata con le lettere ex n.53-00-86/03.08.2020 e 53-04142/06.03.2020, la distribuzione anticipata di dividendi è trattata come una distribuzione nascosta di utili ai sensi della  Legge sull’imposta sul reddito delle società -Закон за Корпоративното Подоходно Облагане (ЗКПО). Nella misura in cui la stessa definizione di distribuzione occulta dell’utile (articolo 5 delle “Ulteriori Disposizioni” (Допълнителни разпоредби (ДР))  della  Legge sull’imposta sul reddito delle società esclude da questa definizione legale il reddito da partecipazioni di cui al punto 4, lettera “b. “b” delle “Ulteriori Disposizioni” della Legge sull’imposta sul reddito delle società, secondo voi, questo non è legalmente valido. La corretta rilevazione contabile di tale evento presuppone che non ricorrano le ipotesi di segnalazione di “una distribuzione che, secondo la normativa contabile, viene segnalata al soggetto erogante come spesa”. Inoltre, la distribuzione dei dividendi si basa sui diritti dei soci derivanti dalle norme del codice commerciale.

Sottolineate inoltre che quando viene effettuata una distribuzione anticipata ed è dovuta l’imposta sui dividendi, questa viene pagata nella misura e nei termini pienamente conformi a quanto previsto dalla normativa fiscale vigente.

Ritenete che un’ipotesi di distribuzione occulta dell’utile si verifichi solo nei casi in cui l’utile distribuito anticipatamente ecceda l’ammontare dell’utile netto per distribuzione realizzato per lo stesso periodo. Quindi la parte dell’eccedenza rappresenterebbe non regolamentata/effettuata senza una base legale/finanziamento dei proprietari della relativa società.

In relazione a quanto sopra, Lei desidera che si esprima un parere di competenza sulle questioni sollevate al fine di creare una prassi tributaria rispondente alle norme, allo spirito e alla logica della materia tributaria nei casi di distribuzione anticipata di dividendi da parte di imprese aziende.

Stante la situazione di fatto così presentata e tenuto conto della normativa di riferimento sulla questione da Lei posta, in base all’art. 10, par. 1, comma 10, della LEGGE SULL’AGENZIA NAZIONALE DELLE ENTRATE (Закона за Националната агенция за приходите), esprimo in materia fiscale il seguente parere:

Innanzitutto è necessario sottolineare che la situazione in cui i detentori del capitale (azionisti/soci) decidono di distribuire un dividendo basato sul risultato finanziario corrente prima della scadenza dell’esercizio finanziario è una pratica relativamente rara.

Al riguardo, si precisa che il presente parere esamina esclusivamente il trattamento fiscale e non intende esaminare le conseguenze civilistiche di tale distribuzione anticipata di dividendi alla società e ai soci.

Secondo il diritto commerciale, la partecipazione al capitale della società comporta determinati diritti di proprietà dei partner, tra cui e il diritto a una quota dell’utile e il diritto a un dividendo. Nel Codice Commerciale (ТЪРГОВСКИ ЗАКОН (ТЗ)), il termine “dividendo” è associato ai redditi derivanti da azioni di azionisti di società per azioni (articolo 181, comma 1 del Codice Commerciale). Nelle norme legali della società con a responsabilità limitata (Società a responsabilità limitata (Дружество с ограничена отговорност (ООД))/SRL unipersonali  – Еднолично дружество с ограничена отговорност (ЕООД)) il termine “dividendo” non è utilizzato. Nell’art. 133 del Codice Commerciale in merito alla società a responsabilità limitata si precisa solo che ai soci spetta una parte dell’utile in proporzione alle quote, se non diversamente. Ai sensi dell’art. 123 del Codice Commerciale, al socio di una società a responsabilità limitata spetta una parte dell’utile non distribuito.

Il dividendo è essenzialmente una distribuzione dell’utile tra i soci, che viene effettuata dopo la fine dell’anno contabile e fiscale, quando viene determinato l’ammontare dell’utile al netto delle imposte ed è questo importo dell’utile che è soggetto a distribuzione tra i soci in l’azienda. Il diritto commerciale, all’art. 137, par. 1, comma 3 (per Società a responsabilità limitata (Дружество с ограничена отговорност (ООД))) e art. 221, comma 7 del del Codice Commerciale (per Società Per Azioni – Акционерно дружество (АД) ), specifica la competenza dell’assemblea generale dei soci, che accetta il bilancio annuale e il bilancio, distribuisce l’utile e ne delibera il pagamento. In questo senso va anche il chiarimento n. 24-39-7/10.05.2017 dell’Amministrazione centrale (Централно управление) dell’Agenzia nazionale bulgara delle entrate ( Национална агенция за приходите (НАП (NAP).

In pratica, ci sono situazioni in cui i titolari del capitale (soci/soci) decidono di distribuire un dividendo sulla base dei risultati finanziari correnti, prima della scadenza dell’esercizio. Nella decisione della Corte suprema amministrativa n. 1304/11.02.2022i la Corte ammette che esiste la possibilità di una distribuzione anticipata di un dividendo, quando vi è chiarezza sulla fine del periodo di rendicontazione annuale di utile in misura tale da consentirne la distribuzione sotto forma di dividendo al socio nel corso dell’anno, e salvo divieto legale di farlo prima della scadenza dell’esercizio sociale. Anche in relazione alle società pubbliche di cui all’art. 115c della Legge sull’Offerta Pubblica di Titoli (Закона за публичното предлагане на ценни книжа (ЗППЦК)) è un diritto regolamentato per lo stesso a pagare un 6 mesi edividendo annuo, se previsto dallo statuto e previa corrispondente applicazione dell’art. 247 bis del Codice Commerciale (ТЪРГОВСКИ ЗАКОН (ТЗ)). Al par. 2 dell’art. 115 quater della Legge sull’Offerta Pubblica di Titoli (Закона за публичното предлагане на ценни книжа (ЗППЦК)) prevede espressamente che le società pubbliche possono versare un acconto sui dividendi sulla base di una finanziaria semestrale rapportosolo se ricorrono le condizioni di cui ai punti 1 – 4 del medesimo provvedimento, che sono le seguenti:

    1. è stato redatto un rendiconto semestrale; alla relazione è allegata una relazione basata sulle informazioni contabili, comprovante che la società dispone di fondi sufficienti per pagare i dividendi e che il loro pagamento non comporterà l’indebitamento della società nei confronti dei creditori, del personale, del budget e di altri;
    2. il risultato finanziario per il periodo di 6 mesi è un utile e c’è una decisione dell’assemblea generale degli azionisti di distribuire l’utile;
    3. la società per azioni non ha passività assunte e in essere, il cui periodo di rimborso è scaduto prima dell’adozione della decisione sulla distribuzione dell’utile, e dopo il pagamento degli acconti sui dividendi, sarà in grado di adempiere ai propri obblighi per il esercizio finanziario in corso;
    4. l’ammontare dei fondi che possono essere distribuiti ai sensi dell’art. 247a del Codice Commerciale, non deve superare il profitto totale ricevuto come:
      • a) il risultato contabile corrente per il periodo dal 1° gennaio al 30 giugno dell’anno in corso
      • b) utili non distribuiti di esercizi precedenti;
      • c) l’ammontare delle riserve la cui assegnazione non è vietata dalla legge o dallo statuto della società;
      • d) l’importo complessivo di cui alle lettere “a” – “c” è ridotto delle perdite pregresse e delle riserve legali costituite secondo quanto previsto dall’art. 246 cc e/o delle riserve obbligatorie statutarie;

In considerazione di quanto sopra e al fine di evitare trattamenti fiscali differenziati a seconda che la società che distribuisce anticipatamente il dividendo,  esprimo l’opinione che la distribuzione anticipata dell’utile corrente (prima della scadenza dell’esercizio finanziario) costituisce una distribuzione di dividendi ai sensi del § 1, punto 4, b. “a” e “b” del “Ulteriori Disposizioni” (Допълнителни разпоредби (ДР))  della  Legge sull’imposta sul reddito delle società, rispettivamente § 1, punto 5, b. “a” e “b” dal “Ulteriori Disposizioni” (Допълнителни разпоредби (ДР))  della  Legge sull’imposta sul reddito delle società, quando in un aspetto annuale vi è un utile netto contabile di importo pari o superiore all’importo distribuito in anticipo. Dovrebbe essere specificato inoltre che è necessario disporre di una decisione debitamente assunta dall’assemblea generale degli azionisti/soci per la distribuzione anticipata del dividendo e una previsione motivata della presenza dell’utile netto contabile in un piano annuale, supportata da prove che creino una pista di controllo affidabile per le premesse, in base alle quali si è optato per la distribuzione anticipata del dividendo da parte dei soci/soci.

Nei casi in cui l’importo distribuito in anticipo supera l’importo dell’utile netto per la distribuzione realizzato per l’anno, esiste un’ipotesi di distribuzione nascosta dell’utile ai sensi del § 1, punto 5 delle “Ulteriori Disposizioni” (Допълнителни разпоредби (ДР))  della  Legge sull’imposta sul reddito delle società e § 1, punto 8 del DR TUIR in relazione all’eccedenza rispetto all’importo dell’utile netto per distribuzione realizzato nell’esercizio. In questi casi, la distribuzione occulta degli utili si considera effettuata al momento della distribuzione anticipata. Vista la previsione del § 1, comma 4, b. “c” delle “Ulteriori Disposizioni” (Допълнителни разпоредби (ДР))  della  Legge sull’imposta sul reddito delle società e § 1, punto 5, b. “c” delle “Ulteriori Disposizioni” (Допълнителни разпоредби (ДР))  della  Legge sull’imposta sul reddito delle società dell’Agenzia delle Entrate, anche la distribuzione dell’utile occulto costituisce dividendo.

Per quanto riguarda la tassazione secondo la Legge sull’imposta sul reddito delle società – Закон за Корпоративното Подоходно Облагане (ЗКПО) e Legge sulle imposte sul reddito delle persone fisiche – Закон за Данъците bърху Доходите на Физическите Лица  (ЗДДФЛ), occorre analizzare lo status dei soci/azionisti a favore dei quali viene effettuata la distribuzione anticipata dell’utile. Nei casi in cui l’imposta è dovuta sui dividendi, incluso  una distribuzione nascosta dell’utile, lo stesso viene pagato nell’importo e nei termini in conformità con i requisiti della Legge sull’imposta sul reddito delle società – Закон за Корпоративното Подоходно Облагане (ЗКПО) e della Legge sulle imposte sul reddito delle persone fisiche – Закон за Данъците bърху Доходите на Физическите Лица  (ЗДДФЛ). Dovrebbe anche essere considerata la previsione dell’art. 27, par. 1, punto 1 e par. 2 della Legge sull’imposta sul reddito delle società – Закон за Корпоративното Подоходно Облагане (ЗКПО), quando il destinatario è una persona giuridica locale.

È necessario tenere conto del fatto che se in un piano annuale vi è un’eccedenza dell’importo distribuito in anticipo rispetto all’utile annuale da distribuire, corrispondentemente, è stata pagata la ritenuta d’acconto ai sensi della Legge sull’imposta sul reddito delle società – Закон за Корпоративното Подоходно Облагане (ЗКПО/imposta finale ai sensi della  Legge sulle imposte sul reddito delle persone fisiche – Закон за Данъците bърху Доходите на Физическите Лица  (ЗДДФЛ)(quando dovuta) , e in una decisione dell’assemblea generale o del patto societario non prevede che tale eccedenza sia rimborsata dal socio/soci, costituirà senza dubbio una distribuzione occulta di utili ai sensi delle sopra menzionate disposizioni aggiuntive della Legge sull’imposta sul reddito delle società – Закон за Корпоративното Подоходно Облагане (ЗКПО) e della Legge sulle imposte sul reddito delle persone fisiche – Закон за Данъците bърху Доходите на Физическите Лица  (ЗДДФЛ. Nel caso in cui l’eccedenza fosse destinata ad essere rimborsata alla società, ma ciò non è stato fatto e, di conseguenza, non si chiede all’Agenzia nazionale bulgara delle entrate ( Национална агенция за приходите (НАП (NAP)) il rimborso dell’imposta versata sull’anticipo versato, allora ovviamente il soggetto passivo egli stesso considera questo eccesso come una distribuzione occulta del profitto. Di conseguenza, nel caso in cui il soggetto passivo chieda all’Agenzia nazionale bulgara delle entrate ( Национална агенция за приходите (НАП (NAP))  il rimborso dell’imposta pagata sull’anticipo distribuito, affinché tale richiesta possa essere presa in considerazione, dovrebbe essere previsto con delibera dell’assemblea o nel patto sociale che obbliga il socio/socio a rimborsare alla società la eccedenza in questione, nonché ad averla effettivamente ripristinata secondo quanto previsto dalla delibera assembleare/contratto di associazione.

VICE DIRETTORE ESECUTIVO DELLA Agenzia nazionale bulgara delle entrate ( Национална агенция за приходите (НАП (NAP)) …………………. “

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